|
ΠΑΓΚΥΠΡΙΟΣ ΔΙΚΗΓΟΡΙΚΟΣ ΣΥΛΛΟΓΟΣ
|
|
|
Κυπριακή νομολογία στην οποία κάνει αναφορά η απόφαση αυτή:
Goodtones Ltd ν. Κυπριακής Δημοκρατίας (1999) 3 ΑΑΔ 707
Constantinou Α. & Α. Bros Ltd ν. Κυπριακής Δημοκρατίας (2000) 3 ΑΑΔ 43
Κυπριακή νομοθεσία στην οποία κάνει αναφορά η απόφαση αυτή:
Ν. 158(I)/1999 - Ο περί των Γενικών Αρχών του Διοικητικού Δικαίου Νόμος του 1999
Ν. 95(I)/2000 - Ο περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμος του 2000
Μεταγενέστερη νομολογία η οποία κάνει αναφορά στην απόφαση αυτή:
Δεν έχει εντοπιστεί απόφαση η οποία να κάνει αναφορά στην απόφαση αυτή
ECLI:CY:AD:2015:D491
ΑΝΩΤΑΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ ΚΥΠΡΟΥ
ΑΝΑΘΕΩΡΗΤΙΚΗ ΔΙΚΑΙΟΔΟΣΙΑ
(Υπόθεση Αρ. 1495/2011)
9 Ιουλίου, 2015
[ΠΑΡΠΑΡΙΝΟΣ, Δ/ΣΤΗΣ]
ΚΥΡΙΑΚΙΔΗΣ ΦΕΡΑΙΟΣ ΚΥΡΙΑΚΙΔΗΣ,
Αιτητές,
ν.
ΚΥΠΡΙΑΚΗΣ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑΣ, ΜΕΣΩ
ΕΦΟΡΟΥ ΦΟΡΟΥ ΠΡΟΣΤΙΘΕΜΕΝΗΣ ΑΞΙΑΣ,
Καθ΄ ου η αίτηση.
_ _ _ _ _ _
Α. Χρίστου (κα), για τους Αιτητές.
Ελ. Παπαγεωργίου (κα), για τον Καθ΄ ου η αίτηση.
_ _ _ _ _ _
Α Π Ο Φ Α Σ Η
ΠΑΡΠΑΡΙΝΟΣ, Δ.: Οι αιτητές προσβάλλουν τη βεβαίωση φόρου ημερ. 30.8.11 για το ποσό των €808.969,12 για τη φορολογική περίοδο από 1.03.07 - 31.5.07. Αναλογούσε στο ποσό των £3.202.468,05 που απαιτούσαν οι αιτητές από το Τμήμα Δημοσίων Έργων, για αρχιτεκτονικές υπηρεσίες που παρείχαν προς την Κυπριακή Δημοκρατία για την ανέγερση του Νέου Γενικού Νοσοκομείου Λευκωσίας.
Σημειώνεται ότι οι αιτητές είχαν αναλάβει δυνάμει σύμβασης ημερ. 13.5.92 με το Υπουργείο Υγείας εκ μέρους της Κυπριακής Δημοκρατίας, όλες τις αναγκαίες συμβουλευτικές υπηρεσίες για την εκπόνηση, τον σχεδιασμό και προγραμματισμό των εργασιών του έργου καθώς και για την τεχνική και οικονομική εποπτεία του κατασκευαστικού μέρους των εργασιών.
Τελικός σχετικός λογαριασμός για τις υπηρεσίες των αιτητών είχε υποβληθεί προς πληρωμή στις 30.9.05, χρονική περίοδος που είχε παραδοθεί και το έργο ολοκληρωμένο στην Δημοκρατία.
Με επιστολή ημερ. 7.6.11, αρμόδια λειτουργός του ΦΠΑ Λευκωσίας ζήτησε από τους αιτητές να παρουσιάσουν το λογαριασμό ΦΠΑ που τηρούσαν και να υποδείξουν στους αρμόδιους λειτουργούς κατά πόσο έχουν αποδώσει με τις φορολογικές τους δηλώσεις, το ΦΠΑ που αναλογούσε στο ποσό των £3.202.468,05 που είχε ζητηθεί από το Τμήμα Δημοσίων Εργων.
Οι αιτητές απάντησαν αρνητικά με την επιστολή ημερ. 25.7.11, αναφέροντας τους εξής λόγους :
«1. Δεν έχουμε εκδώσει κανένα τιμολόγιο συνεπώς ούτε τιμολόγιο για ΦΠΑ.
2. Δεν έχουμε πληρωθεί το αντίστοιχο ποσό.
3. Το δημόσιο αμφισβητεί το ποσό και η υπόθεση εκκρεμεί σε διαιτησία απ΄ το 2006 με αλλεπάλληλες παρατάσεις και καθυστερήσεις εκ μέρους του δημοσίου.»
Ο καθ' ου η αίτηση κατ΄ επίκληση του Καν. 48 των περί ΦΠΑ Γενικών Κανονισμών του 2001 μέχρι 2010, προέβη σε βεβαίωση φόρου με την ακόλουθη αιτιολογία:
«Εντούτοις σύμφωνα με τον κανονισμό 48 των περί Φ.Π.Α. (Γενικών) Κανονισμών του 2001 μέχρι 2011, όταν παρέχονται υπηρεσίες μέσα στα πλαίσια κατασκευής, μετατροπής, κατεδάφισης ή συντήρησης οικοδομής ή οποιουδήποτε έργου πολιτικής μηχανικής δυνάμει σύμβασης που προβλέπει ότι η πληρωμή για τέτοιες παροχές γίνεται περιοδικώς ή από καιρό σε καιρό, η παροχή θεωρείται ότι λαμβάνει χώρα κατά το νωρίτερο από τα ακόλουθα χρονικά σημεία, δηλαδή:
(α) όταν λαμβάνεται πληρωμή από τον προμηθευτή όταν η αντιπαροχή της σύμβασης είναι πλήρως χρηματική,
(β) όταν ο προμηθευτής εκδίδει τιμολόγιο Φ.Π.Α., ή
(γ) σε περίπτωση που δεν εφαρμόζονται οι υποπαράγραφοι (α) και (β) πιο πάνω, την ημέρα που ακολουθεί την περίοδο των δεκαοκτώ μηνών από την ημερομηνία κατά την οποία εκτελέστηκαν οι εργασίες.
Με βάση τα πιο πάνω ο φόρος που αναλογεί στο ποσό των £3.202.468,05 €5.471.741,53) καθίσταται οφειλόμενος στην φορολογική περίοδο 1/03/2007-31/05/2007.»
Οι αιτητές προωθούν τους ακόλουθους λόγους ακύρωσης, οι οποίοι παρατίθενται συνοπτικά:
· Ο επίμαχος Κανονισμός 48(γ) των περί Φόρου Προστιθεμένης Αξίας Γενικών Κανονισμών 2001 μέχρι 2011 είναι αντισυνταγματικός, αφού προσκρούει στο άρθρο 24(4). Η επιβολή του είναι καταστρεπτικής φύσης αφού θα αποστερήσει από τους Αιτητές την άσκηση του επαγγέλματος και την περιουσία τους, οδηγώντας τους σε οικονομική καταστροφή. Επίσης πρόκειται για αβέβαιο φόρο που επιβλήθηκε αυθαίρετα με τους καθ' ων η αίτηση να αρνούνται την καταβολή του ποσού που φορολογήθηκε.
· Ο Καν. 48(γ) στο βαθμό που επιτρέπει την επιβολή ΦΠΑ σε συναλλαγή χωρίς αντιπαροχή προσκρούει και πρέπει να κριθεί ως ultra vires στο άρθρο 8(2)(α) του περί Φόρου Προστιθεμένης Αξίας Νόμου 95(Ι)/2000, δυνάμει του οποίου ορίζεται η «συναλλαγή» ως παράδοση ή παροχή, όχι όμως οτιδήποτε πραγματοποιείται χωρίς αντιπαροχή. Επικαλούνται την C.L. & T.H. DIKTYO Telecommunications Ltd v. Δημοκρατίας, Υποθ. αρ. 448/97, ημ. 29.4.98.
· Λήφθηκε υπό συνθήκες που ισοδυναμούν με κατάχρηση εξουσίας. Το φορολογητέο ποσό που συνιστά την αντιπαροχή δεν έχει ξεκαθαρίσει και αμφισβητείται ως αντικείμενο διαιτησίας.
· Προσκρούσει στις διατάξεις της κοινοτικής νομοθεσίας και στις πρόνοιες της Κοινοτικής Οδηγίας 2006/112/ΕΚ σχετικά με το κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας, αφού βασική αρχή του ΦΠΑ είναι η επιβολή του επί των αγαθών και υπηρεσιών ως γενικός φόρος κατανάλωσης, ακριβώς ανάλογου με την τιμή των αγαθών και υπηρεσιών.
· Έλλειψη δέουσας έρευνας.
· Λήφθηκε κατά παράβαση των αρχών της καλής πίστης και χρηστής διοίκησης (άρθρα 50 και 51 του Ν.158(Ι)/99). Οι αιτητές θεωρούν ότι υπάρχει αντιφατική στάση της διοίκησης που οδηγεί σε καταστρατήγηση της αρχής της καλής πίστης γιατί αφενός ο Έφορος ΦΠΑ προέβη στην επίδικη βεβαίωση φόρου για τις εργολαβικές υπηρεσίες που προσέφεραν και αφετέρου η Κυπριακή Δημοκρατία αρνείται να τους καταβάλει το ποσόν της αντιπαροχής, με βάση το οποίο υπολογίστηκε και το ανάλογο οφειλόμενο ποσό ΦΠΑ.
Ο καθ' ου η αίτηση αρνείται όλους τους λόγους ακύρωσης. Αντιτείνει ότι ούτε η μη έκδοση τιμολογίου ούτε το ποσό της οφειλής και η απαίτηση του εργολήπτη που αμφισβητούνται από τη Δημοκρατία, δεν νομιμοποιούν τη μη καταβολή του ΦΠΑ, εφόσον κατά το σχετικό Κανονισμό η παροχή υπηρεσιών για σκοπούς επιβολής του λαμβάνει χώρα δεκαοχτώ μήνες μετά την ημερομηνία που εκτελέστηκαν τέτοιες υπηρεσίες.
Αναφορικά με την αντισυνταγματικότητα, η δικηγόρος του καθ' ου ισχυρίζεται ότι ο ΦΠΑ αποτελεί έμμεση φορολογία που δεν επιβαρύνει άμεσα τους αιτητές ως φοροεισπράκτορες, αλλά τον τελικό καταναλωτή και συνεπώς ως έμμεσος φόρος δεν συναρτάται με το άρθρο 24 του Συντάγματος, το οποίο αναφέρεται μόνο σε άμεση φορολογία που επιβαρύνει κατ΄ ευθείαν την περιουσιακή κατάσταση του φορολογουμένου.
Θεωρεί δε ότι η συναλλαγή που φορολογήθηκε σαφώς είχε αντίτιμο και δεν ήταν εξαιρούμενη, αφού οι υπηρεσίες από τους αιτητές δεν θα εκτελούντο δωρεάν και το ΦΠΑ οφείλεται από τους αιτητές ανεξαρτήτως της είσπραξης της αντιπαροχής. Επικαλείται δε την σχετική απόφαση στην Λάμπρος Κυπριανού & Yιοι (Εργολάβοι) Λτδ ν. Δημοκρατίας, Υποθ. αρ. 1415/06, ημερ. 14.5.09.
Για τη νομική πτυχή, αρκεί η αναφορά στο Άρθρο 5(1)(α) του Νόμου 95(Ι)/2000, το οποίο προβλέπει μεταξύ άλλων, όπως εξάλλου προέβλεπε και ο προηγούμενος Νόμος, ότι φόρος προστιθέμενης αξίας επιβάλλεται «επί της παράδοσης αγαθών και της παροχής υπηρεσιών στο εσωτερικό της Δημοκρατίας, (συμπεριλαμβανομένου οτιδήποτε θεωρείται ως τέτοια συναλλαγή)».
Επίσης, το Άρθρο 5(2), προβλέπει ότι ο «φόρος επί οποιασδήποτε παράδοσης αγαθών ή παροχής υπηρεσιών, είναι υποχρέωση του προσώπου που πραγματοποιεί την παράδοση αγαθών ή παροχή υπηρεσιών και (τηρουμένων των διατάξεων για απόδοση λογαριασμού και καταβολή) καθίσταται οφειλόμενος κατά το χρόνο της συναλλαγής ..»
Όσον αφορά δε τα τιμολόγια ΦΠΑ και αυτά θα πρέπει να παραδίδονται μέσα σε 30 ημέρες από το χρόνο κατά τον οποίο η συναλλαγή θεωρείται ότι πραγματοποιείται. Συγκεκριμένα, ο Κανονισμός 11(5) των περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας (Γενικών) Κανονισμών του 2001 (ΚΔΠ 314/2001) αναφέρει ότι:
«11(5) Τα έγγραφα που καθορίζονται στις παραγράφους (1),(2),(3) και (4) πιο πάνω παραδίδονται μέσα σε 30 ημέρες από το χρόνο κατά τον οποίο η συναλλαγή θεωρείται ότι πραγματοποιείται δυνάμει του άρθρου 9 του Νόμου, ή μέσα σε μεγαλύτερη περίοδο που μπορεί να επιτρέψει ο Έφορος με γραπτή ειδοποίηση στον ενδιαφερόμενο.».
Θα πρέπει να σημειωθεί ότι ο Φόρος Προστιθέμενης Αξίας δεν βαρύνει ουσιαστικά την επιχείρηση, αλλά τα πρόσωπα που συναλλάσσονται μ' αυτήν και η επιχείρηση στην πραγματικότητα ενεργεί ως εμπιστευματοδόχος του κράτους προς είσπραξη του οφειλόμενου ποσού.
Εισαγωγικά επίσης θα υπομνήσω ότι σύμφωνα με τις πάγιες νομολογιακές αρχές που διέπουν τις αποφάσεις του Εφόρου ΦΠΑ, το Δικαστήριο δεν επεμβαίνει στην εκτίμηση των γεγονότων υποκαθιστώντας την κρίση του Εφόρου με τη δική του, παρά μόνο όταν η επίδικη απόφαση δεν ήταν εύλογα επιτρεπτή με βάση τα ενώπιον του Εφόρου γεγονότα Και εκτός όπου διαφαίνεται ότι υπήρξε πλάνη περί τα πράγματα ή το Νόμο ή υπέρβαση εξουσίας. Σαν θέμα γενικής αρχής, η εκτίμηση των γεγονότων από τον Έφορο ευσταθεί σε όλες τις περιπτώσεις που βρίσκεται στο όριο του λογικά εφικτού (Βλ. Constantinou Bros. Ltd. ν. Δημοκρατίας (2000) 3 ΑΑΔ 43, Goodtones Ltd v. Δημοκρατίας (1999) 3 ΑΑΔ 707).
Στην προκειμένη περίπτωση, παρά το ότι η απόφαση του Εφόρου είχε νομικό έρεισμα τον Κανονισμό 48, ωστόσο η επιβολή/βεβαίωση ΦΠΑ ως άμεσα απαιτητού για παροχή που είχε λάβει χώρα στις 30.9.05 (ημερομηνία παράδοσης του έργου), χωρίς τέτοια παροχή/συναλλαγή να καλύπτεται από πληρωμή ή τιμολόγιο (βλ. και Καν. 49) παρά μόνο από ένα προσωρινό τελικό λογαριασμό που υπέβαλαν οι αιτητές και απορρίφθηκε από τη Δημοκρατία και μάλιστα παρά το ότι η πληρωμή του μη εκκαθαρισμένου ποσού της αντιπαροχής παραπέμφθηκε σε διαιτησία με τη Δημοκρατία να αρνείται οποιαδήποτε οφειλή και να προβάλλει ανταπαίτηση, θεωρώ ότι συνιστά καταχρηστική απόφαση παραβιάζουσα τις αρχές της χρηστής διοίκησης και δικαιολογημένης εμπιστοσύνης του ιδιώτη.
Τα πραγματικά περιστατικά καθιστούσαν αμφίβολη την άμεση κτήση από τους αιτητές του φορολογητέου εισοδήματος επί του οποίου βεβαιώθηκε ο επίδικος φόρος και επισφαλή οποιαδήποτε αντιπαροχή, δημιουργώντας εκκρεμότητες τόσο ως προς την αναγνώριση της παροχής των υπηρεσιών όσο και ως προς το κόστος που βάρυνε την Δημοκρατία. Η απαίτηση, υπό αυτές τις συνθήκες, καταβολής ενός τόσο ψηλού ποσού ΦΠΑ από τους αιτητές, χωρίς ο καθ' ου να αναμένει τουλάχιστον την απόφαση επί της εκκρεμούσας διαιτησίας που θα ξεκαθάριζε το ύψος του οφειλόμενου ΦΠΑ και χωρίς να αναλογιστεί τις σοβαρές καταστρεπτικές οικονομικές συνέπειες που θα είχε η επίδικη απόφαση για τους αιτητές, ισοδυναμεί με καταχρηστική, αντιφατική συμπεριφορά της διοίκησης.
Εξάλλου, όπως ορθά επισημαίνει η δικηγόρος των αιτητών, σύμφωνα με το άρθρο 50 του περί γενικών αρχών του διοικητικού Δικαίου Νόμου (Ν.158(Ι)/99), τα διοικητικά όργανα κατά την άσκηση της διακριτικής τους εξουσίας επιβάλλεται να ενεργούν σύμφωνα με το περί δικαίου αίσθημα ώστε κατά την εφαρμογή των σχετικών νομοθετικών διατάξεων σε κάθε συγκεκριμένη περίπτωση να αποφεύγονται ανεπιεικείς και άδικες λύσεις. Η επίδικη απόφαση ελήφθη κατά παράβαση του εν λόγω άρθρου.
Η προσφυγή επιτυγχάνει και η επίδικη βεβαίωση ακυρώνεται με €1300 έξοδα εις βάρος του Καθ΄ ου η αίτηση.
Λ. ΠΑΡΠΑΡΙΝΟΣ, Δ.
ΣΦ.