|
ΠΑΓΚΥΠΡΙΟΣ ΔΙΚΗΓΟΡΙΚΟΣ ΣΥΛΛΟΓΟΣ
|
|
|
ECLI:CY:AD:2014:D115
ΑΝΩΤΑΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ ΚΥΠΡΟΥ
ΑΝΑΘΕΩΡΗΤΙΚΗ ΔΙΚΑΙΟΔΟΣΙΑ
(Υπóθεση Αρ. 227/2011)
17 Φεβρουαρίου, 2014
[ΠΑΣΧΑΛΙΔΗΣ, Δ/στής]
ΑΝΑΦΟΡΙΚΑ ΜΕ ΤΟ ΑΡΘΡΟ 146 ΤΟΥ ΣΥΝΤΑΓΜΑΤΟΣ
APHRODITE HOTELS LTD.,
Αιτήτρια,
ν.
ΚΥΠΡΙΑΚΗΣ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑΣ, ΜΕΣΩ ΤΟΥ
ΕΦΟΡΟΥ ΦΟΡΟΥ ΠΡΟΣΤΙΘΕΜΕΝΗΣ ΑΞΙΑΣ,
Καθ'ων η αίτηση.
Κ. Κακουλλή (κα), για Chrysses Demetriades & Co. LLC., για την Αιτήτρια.
Δ. Εργατούδη (κα), Δικηγόρος της Δημοκρατίας, εκ μέρους του Γενικού Εισαγγελέα, για τους Καθ'ων η αίτηση.
Α Π Ο Φ Α Σ Η
ΠΑΣΧΑΛΙΔΗΣ, Δ.: Αντικείμενο της παρούσας προσφυγής είναι η νομιμότητα και εγκυρότητα της απόφασης του Εφόρου Φ.Π.Α. ημερομηνίας 10/12/2010, με την οποία απορρίφθηκε η ένσταση της αιτήτριας αναφορικά με βεβαίωση φόρου ημερομηνίας 18/11/2009 για τις φορολογικές περιόδους από 1/1/2005 μέχρι 30/9/2008.
Α. ΤΑ ΓΕΓΟΝΟΤΑ ΤΗΣ ΠΡΟΣΦΥΓΗΣ
H αιτήτρια ενεγράφη στο μητρώο Φ.Π.Α. στις 4/3/2002 ως προτιθέμενος εμπορευόμενος, με κύρια επιχειρηματική δραστηριότητα την εκμετάλλευση του ιδιόκτητου ξενοδοχείου Intercontinental Aphrodite Hills Resort Hotel στην Πάφο, το οποίο αποπερατώθηκε το Φεβρουάριο του 2005 και τέθηκε σε λειτουργία το Μάρτιο του 2005.
Μέσα στα πλαίσια επίσκεψης ελέγχου από αρμόδιους λειτουργούς των καθ'ων η αίτηση, η οποία άρχισε στις 8/8/2008 και ολοκληρώθηκε στις 14/10/2009, εξετάστηκαν τα σχετικά βιβλία, αρχεία και στοιχεία της αιτήτριας που αφορούσαν τις φορολογικές περιόδους από 1/1/2005 μέχρι 30/9/2009, σε συνάρτηση με τις αντίστοιχες φορολογικές δηλώσεις της.
Επειδή με βάση τις διαπιστώσεις και τα συμπεράσματα της έρευνας διεφάνη ότι οι φορολογικές δηλώσεις της αιτήτριας ήσαν ανακριβείς και περιείχαν σφάλματα, ο Έφορος Φ.Π.Α. προέβη σε βεβαίωση των φορολογικών υποχρεώσεων της αιτήτριας, κατά την καλύτερη κρίση του, δυνάμει του άρθρου 49(1) του περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμου του 2000 (Ν.95(Ι)/2000, ως έχει τροποποιηθεί), κοινοποιώντας στην αιτήτρια την ακόλουθη επιστολή ημερομηνίας 18/11/2009:
"ΦΟΡΟΣ ΕΚΡΟΩΝ
1) Από συμφιλίωση του ποσού του φόρου εκροών που έχετε καταχωρίσει στις φορολογικές σας δηλώσεις και του ποσού που παρουσιάζεται στα βιβλία και αρχεία σας διαπιστώθηκε ότι έχετε αποδώσει ως φόρο εκροών ποσό ύψους €19.433,62 μεγαλύτερο από το ποσό που παρουσιάζεται στα βιβλία και αρχεία της επιχείρησης σας (Πίνακας 10).
2) Για διάφορα ποσά (MISC. 0% -5111) λανθασμένα επιβαλλόταν ο μηδενικός συντελεστής, με αποτέλεσμα να μη αποδοθεί φόρος εκροών ύψους €19.106,77 (Βλέπε αναλυτικά Πίνακα 2).
3) Διάφορα έσοδα λανθασμένα θεωρήθηκαν ότι δεν εμπίπτουν στις διατάξεις της περί Φ.Π.Α. Νομοθεσίας για επιβολή και απόδοση φόρου εκροών, με αποτέλεσμα να μη αποδοθεί φόρος εκροών ύψους €7.172,21 (Βλέπε αναλυτικά Πίνακα 3).
4) Για διάφορα ποσά -P20730 λανθασμένα δεν επιβλήθηκε ούτε αποδόθηκε φόρος εκροών ύψους €2.786,26 (Πίνακας 4).
5) Αναπροσαρμογές φόρου εκροών για BROSHURE, οι οποίες δεν συνάδουν με τις πρόνοιες της περί Φ.Π.Α. Νομοθεσίας που είχε σαν αποτέλεσμα να μη αποδοθεί φόρος εκροών ύψους €2.047,30 (Πίνακας 5).
6) Αναπροσαρμογές στο Λογαριασμό Φ.Π.Α. Εκροών -ΛΟΓ.10221 οι οποίες δεν συνάδουν με τις πρόνοιες της περί Φ.Π.Α. Νομοθεσίας, που είχε σαν αποτέλεσμα να μη αποδοθεί φόρος εκροών ύψους €31.512,52 (Πίνακας 6).
7) Φόρος εκροών που δεν επιβλήθηκε, ούτε αποδόθηκε, ύψους €1.054,59 για την παράδοση λουλουδιών (Πίνακας 7).
8) Φόρος εκροών που δεν επιβλήθηκε ούτε αποδόθηκε ύψους €40.394,37 για ταξί (Πίνακας 8).
ΦΟΡΟΣ ΕΙΣΡΟΩΝ
9) Από συμφιλίωση του ποσού του φόρου εισροών που έχετε διεκδικήσει σε έκπτωση με τις φορολογικές σας δηλώσεις και των βιβλίων και αρχείων σας διαπιστώθηκε ότι έχετε διεκδικήσει σε έκπτωση ως φόρο εισροών ποσό ύψους €188.176,58 μικρότερο από το ποσό που παρουσιάζεται στα βιβλία και αρχεία σας (Πίνακας 11).
10) Φόρος εισροών συνολικού ύψους €273.483,74 δεν δύναται να εκπέσει για τους λόγους που αναφέρονται αναλυτικά στον Πίνακα 9.
Ενόψει των πιο πάνω:
Το συνολικό ποσό των €169.947,56 (Πίνακας 1), βεβαιώνεται ως φόρος οφειλόμενος από εσάς δυνάμει του άρθρου 49 του περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμου του 2000 μέχρι 2009 [Ν. 95(Ι)/2000].
Αναφορικά με τα αιτήματά σας για επιστροφή φόρου που έχουν υποβληθεί με τις φορολογικές δηλώσεις των περιόδων από 1/04/2005 μέχρι 31/12/2006, δικαιούστε σε άμεση επιστροφή το ποσό των €240.868,72. Το ακριβές ποσό το οποίο θα σας επιστραφεί θα σας κοινοποιηθεί σύντομα από τα Κεντρικά Γραφεία της Υπηρεσίας Φ.Π.Α. με περιοδική κατάσταση λογαριασμού (Έντυπο Φ.Π.Α. 9) αφού ληφθούν υπόψη η βεβαίωση φόρου, τυχόν χρηματικές επιβαρύνσεις και τόκοι που προβλέπονται από την Νομοθεσία."
Εναντίον της πιο πάνω βεβαίωσης η αιτήτρια υπέβαλε, μέσω των ελεγκτών της, ένσταση ημερομηνίας 15/1/2010, σύμφωνα με την οποία τα σημεία 1-9 (πιο πάνω) της βεβαίωσης γίνονταν αποδεκτά, ενώ δεν γινόταν αποδεκτός ο περιορισμός έκπτωσης του ποσού του φόρου εισροών ύψους €98.852,55 που περιλαμβανόταν στο ποσό των €273.483,74 του σημείου 10 (πιο πάνω) της βεβαίωσης και αφορούσε συμβουλευτικές υπηρεσίες που έλαβε, μέσα στα πλαίσια σχετικής συμφωνίας παροχής υπηρεσιών ημερομηνίας 1/11/2000, από την εταιρεία Lanitis Development Ltd. για την κατασκευή του ξενοδοχείου της, σε τρεις περιπτώσεις, μετά από την εγγραφή της στο μητρώο Φ.Π.Α. Ήταν η θέση της αιτήτριας ότι, ως χρόνος παροχής των εν λόγω υπηρεσιών θα έπρεπε να θεωρηθεί η ημερομηνία έκδοσης του τιμολογίου της Lanitis προς αυτήν (22/5/2005), με αποτέλεσμα αυτές να αποτελούν συνεχείς παροχές και εξ ολοκλήρου φορολογητέες συναλλαγές και ο αντίστοιχος Φ.Π.Α. να εκπίπτει στην ολότητα του.
Η ένσταση εξετάστηκε από Ανώτερο Λειτουργό των καθ'ων η αίτηση ο οποίος ετοίμασε σημείωμα προς τον Έφορο ημερομηνίας 31/5/2010 με απορριπτική εισήγηση.
Στη συνέχεια ο Έφορος, υιοθετώντας το σημείωμα, απέρριψε τις θέσεις της αιτήτριας με την επίδικη επιστολή του ημερομηνίας 10/12/2010, στην οποία επισημαίνονταν μεταξύ άλλων και τα ακόλουθα:
"1. Μετά από ενδελεχή μελέτη των στοιχείων που περιέχονται στον προσωπικό σας φάκελο - με έμφαση στα σχετιζόμενα με την πιο πάνω βεβαίωση φόρου - και λαμβάνοντας υπόψη τους ισχυρισμούς που προβάλλονται στην επιστολή σας αποφαίνομαι τα εξής:
(α) Ο ισχυρισμός σας ότι ποσό φόρου εισροών ύψους €98852.55 λανθασμένα έχει βεβαιωθεί δεν μπορεί να γίνει αποδεκτός. Σημειώστε ότι ενώ είχατε ειδοποιηθεί με σχετική επιστολή ημερομηνίας 20.6.2006 ότι δεν σας παρεχόταν το δικαίωμα να διεκδικήσετε την έκπτωση ολόκληρου του ποσού του φόρου εισροών που αναγραφόταν στο τιμολόγιο που σας έκδωσε εκ των υστέρων η συνδεόμενη προς εσάς εταιρεία LANITIS DEVELOPMENT PUBLIC LTD αφού μέρος του ποσού αφορούσε και αναλογούσε σε χρονική περίοδο πέραν των έξι μηνών πριν την εγγραφή σας στο Μητρώο Φ.Π.Α. εντούτοις δεν είχατε προβεί σε οποιαδήποτε διορθωτική εγγραφή στα βιβλία της επιχείρησης σας.
(β) Σημειώστε επίσης ότι ο πραγματικός χρόνος παροχής των συγκεκριμένων υπηρεσιών προς εσάς ήταν όταν αυτές εκτελέστηκαν και τιμολογήθηκαν από τους παροχείς των υπηρεσιών προς την εταιρεία LANITIS DEVELOPMENT PUBLIC LTD και όχι όταν η πιο πάνω εταιρεία εκ των υστέρων και κατόπιν σχετικής αίτησης από την Υπηρεσία Φ.Π.Α. σας έχει τιμολογήσει. Ως εκ τούτου η εταιρεία LANITIS DEVELOPMENT PUBLIC LTD παρά το γεγονός ότι της δόθηκε το δικαίωμα να σας τιμολογήσει εκ των υστέρων και αναδρομικά δεν μπορούσε να μεταθέσει και τον πραγματικό χρόνο εκτέλεσης των συγκεκριμένων υπηρεσιών. Συνεπώς οι υπηρεσίες που εκτελέστηκαν και τιμολογήθηκαν από τους παροχείς των εν λόγω υπηρεσιών προς την εταιρεία LANITIS DEVELOPMENT PUBLIC LTD κατά το χρονικό διάστημα από 30/6/2000 μέχρι 21/9/2002 και οι οποίες μεταπωλήθηκαν προς εσάς αφορούσαν και αναλογούσαν σε χρονική περίοδο πέραν των έξι μηνών από την ημερομηνία εγγραφής σας στο Μητρώο Φ.Π.Α.
2. Με βάση τα πιο πάνω σημεία και ελλείψει των οποιωνδήποτε άλλων στοιχείων κρίνω ότι η ένσταση σας δεν ευσταθεί και ως εκ τούτου ασκώντας τις εξουσίες που μου παρέχονται από το άρθρο 51 Α των περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμων του 2000 μέχρι 2010 (95(Ι)/2000) την απορρίπτω. Κατά συνέπεια η βεβαίωση φόρου που εκδόθηκε με την επιστολή μου ημερομηνίας 18.11.2009 εξακολουθεί να ισχύει."
B. H ΝΟΜΙΚΗ ΠΤΥΧΗ
Κατ' αρχάς θεωρώ σκόπιμο να παραθέσω τις πρόνοιες των σχετικών με τα ζητήματα που εγείρονται, άρθρων του Νόμου, όπως και αυτές των σχετικών Κανονισμών.
Το άρθρο 6(1) και (2) του περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμου του 2000 (Ν.95(Ι)/2000 ως έχει τροποποιηθεί) προβλέπει τα εξής:
"6.−(1) Υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο είναι κάθε πρόσωπο που είναι εγγεγραμμένο ή που απαιτείται να είναι εγγεγραμμένο με βάση τον παρόντα Νόμο.
(2) Για τους σκοπούς της εγγραφής τυγχάνουν εφαρμογής οι διατάξεις του Πρώτου Παραρτήματος".
Στο άρθρο 1(1)(α) και (β) του Πρώτου Παραρτήματος περιέχονται οι ακόλουθες πρόνοιες:
"1.−(1) Τηρουμένων των διατάξεων των υποπαραγράφων (3) μέχρι (5) πιο κάτω, πρόσωπο που πραγματοποιεί φορολογητέες συναλλαγές και δεν είναι εγγεγραμμένο δυνάμει του παρόντος Νόμου καθίσταται υπόχρεο να εγγραφεί−
(α) Στο τέλος οποιουδήποτε μήνα, αν η αξία των φορολογητέων συναλλαγών του κατά την περίοδο ενός έτους που τελειώνει σε αυτό το χρονικό σημείο έχει υπερβεί τις £9.000, ή
(β) σε οποιοδήποτε χρονικό σημείο αν υπάρχουν βάσιμοι λόγοι να πιστεύεται ότι η αξία των φορολογητέων συναλλαγών του κατά την περίοδο των τριάντα ημερών που αρχίζει από αυτό το χρονικό σημείο θα υπερβεί τις £9.000".
Στο άρθρο 11 του Νόμου, ορίζονται τα ακόλουθα:
"11.−(1) Τηρουμένου του εδαφίου (3) πιο κάτω, όταν σχετικές υπηρεσίες−
(α) Παρέχονται από πρόσωπο που ανήκει σε χώρα άλλη από τη Δημοκρατία, και
(β) λαμβάνονται από πρόσωπο ("το λήπτη") που ανήκει στη Δημοκρατία για τους σκοπούς οποιασδήποτε επιχείρησης που ασκεί, τότε οι διατάξεις του παρόντος Νόμου εφαρμόζονται (και ειδικά εκείνες που επιβάλλουν Φ.Π.Α. επί των παροχών υπηρεσιών και εκείνες που παρέχουν στα υποκείμενα στο φόρο πρόσωπα δικαίωμα προς έκπτωση του φόρου εισροών) ωσάν ο λήπτης να είχε ο ίδιος παράσχει τις υπηρεσίες του στο εσωτερικό της Δημοκρατίας μέσα στα πλαίσια ή για προώθηση της επιχείρησης του, και ωσάν εκείνη η παροχή να ήταν φορολογητέα παροχή.
(2) Στο παρόν άρθρο "σχετικές υπηρεσίες" σημαίνει υπηρεσίες που περιγράφονται στο Τρίτο Παράρτημα και δεν εμπίπτουν στο Έβδομο Παράρτημα.
(3) Παροχές που δυνάμει του εδαφίου (1) πιο πάνω θεωρούνται ότι πραγματοποιούνται από το λήπτη δε λαμβάνονται υπόψη ως παροχές που πραγματοποιήθηκαν από αυτόν όταν καθορίζεται οποιαδήποτε έκπτωση φόρου στην περίπτωση του δυνάμει του άρθρου 21(1).
(4) Κατά την εφαρμογή του εδαφίου (1) πιο πάνω, η παροχή υπηρεσιών που θεωρείται ότι πραγματοποιείται από το λήπτη λογίζεται ότι έχει πραγματοποιηθεί σε χρόνο που καθορίζεται σύμφωνα με Κανονισμούς για τον προσδιορισμό του χρόνου της παροχής σε περιπτώσεις που εμπίπτουν σε εκείνο το εδάφιο.
(5) Το Υπουργικό Συμβούλιο δύναται με διάταγμα που δημοσιεύεται στην Επίσημη Εφημερίδα της Δημοκρατίας να τροποποιεί το Τρίτο Παράρτημα."
Σύμφωνα με τον Κανονισμό 45(1)(β) των περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας (Γενικών) Κανονισμών του 2001, (Κ.Δ.Π. 314/2001) που ρυθμίζει τις περιπτώσεις συνεχών παροχών υπηρεσιών:
"Τηρουμένης της παραγράφου (2) πιο κάτω, όταν παρέχονται υπηρεσίες για ορισμένη περίοδο έναντι αντιπαροχής το όλο ή μέρος της οποίας καθορίζεται ή είναι πληρωτέο περιοδικώς ή από καιρό σε καιρό, οι υπηρεσίες αυτές θεωρούνται ότι παρέχονται χωριστά και διαδοχικά κατά το προγενέστερο από τα ακόλουθα χρονικά σημεία -
(α) Όταν λαμβάνεται πληρωμή από τον προμηθευτή σε σχέση με τις παροχές, ή
(β) όταν ο προμηθευτής εκδίδει τιμολόγιο Φ.Π.Α. αναφορικά με τις παροχές."
O Κανονισμός 74 που διέπει το ζήτημα απαιτήσεων για απαλλαγή από Φ.Π.Α. ορίζει στο εδάφιο (2)(δ) τα ακόλουθα:
"Φ.Π.Α. δεν μπορεί να θεωρηθεί ως να ήταν φόρος εισροών δυνάμει της παραγράφου (1) πιο πάνω -
(δ) σε σχέση με υπηρεσίες που είχαν παρασχεθεί στο σχετικό πρόσωπο 6 μήνες ή περισσότερο πριν την ημερομηνία κατά την οποία το υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο ήταν, ή απαιτείτο να είναι, εγγεγραμμένο."
Όπως περαιτέρω διευκρινίζεται στο εδάφιο (4) του Κανoνισμού 74:
"Στην παράγραφο (2) πιο πάνω, αναφορές στο σχετικό πρόσωπο είναι αναφορές -
(α) Στο υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο."
Γ. Η ΕΠΙΧΕΙΡΗΜΑΤΟΛΟΓΙΑ ΤΩΝ ΔΙΑΔΙΚΩΝ
H αιτήτρια ισχυρίζεται ότι το κρίσιμο στοιχείο για το κατά πόσο έχει δικαίωμα έκπτωσης του φόρου εισροών είναι ο καθορισμός του χρόνου κατά τον οποίον έλαβε τις υπηρεσίες από την Lanitis Ltd.
Επικαλούμενη τον Κανονισμό 45(1) πιο πάνω, υποστηρίζει ότι στην περίπτωση της ο χρόνος λήψης των υπηρεσιών είναι ο χρόνος έκδοσης των τριών τιμολογίων ημερομηνίας 22/5/2005, 31/12/2002 και 30/6/2002 από την Lanitis Ltd., ο οποίος είναι μεταγενέστερος της εγγραφής της στο Φ.Π.Α., με αποτέλεσμα να μην τυγχάνει εφαρμογής ο Κανονισμός 74(2)(δ).
Παραπέμποντας στη μεταξύ της ίδιας και της Lanitis Ltd. συμφωνία παροχής υπηρεσιών ημερομηνίας 1/11/2000, η αιτήτρια παρατηρεί ότι η Lanitis Ltd. αποτάθηκε σε ξένους εμπειρογνώμονες, λαμβάνοντας έναντι πληρωμής, συμβουλευτικές και επαγγελματικές υπηρεσίες απαραίτητες για το σχεδιασμό και την ανέγερση του ξενοδοχείου τις οποίες στη συνέχεια, η Lanitis Ltd., μεταπώλησε στην αιτήτρια, τιμολογώντας την τελευταία με τα ποσά που κατέβαλε στους ξένους συμβούλους.
Ως εκ τούτου, υποστηρίζει η αιτήτρια, η θέση των καθ'ων η αίτηση, ότι ουσιαστικά οι υπηρεσίες παρασχέθηκαν κατ' ευθεία και άμεσα στην αιτήτρια και ότι ο πραγματικός χρόνος παροχής τους ήταν ο χρόνος αποπεράτωσης τους, είναι αβάσιμη και αντίθετη με την αρχή της ουδετερότητας του Φ.Π.Α. ανεξαρτήτως του αριθμού των πράξεων.
Διαζευκτικά η αιτήτρια υποστηρίζει ότι ακόμα και στην περίπτωση που γίνει αποδεκτό ότι οι υπηρεσίες παρέχονταν απευθείας στην ίδια στο χρόνο πληρωμής των ξένων εμπειρογνωμόνων από την Lanitis Ltd., η αιτήτρια και πάλι θα εδικαιούτο έκπτωση του φόρου δυνάμει των άρθρων 6(1) και (2) του Ν. 95(Ι)/2000 και του άρθρου 1(1)(α) και (β) του Πρώτου Παραρτήματος αυτού, γιατί σε μια τέτοια περίπτωση οι καθ'ων η αίτηση όφειλαν, υποστηρίζει η αιτήτρια, να την είχαν εγγράψει στο μητρώο Φ.Π.Α. από την ημερομηνία που η Lanitis Ltd. άρχισε να πληρώνει τους ξένους συμβούλους, η δε αιτήτρια θα είχε την υποχρέωση να αυτοχρεωθεί Φ.Π.Α. και να εκπέσει ολόκληρου του ποσού του φόρου εισροών.
Η αιτήτρια εισηγείται περαιτέρω ότι η στάση των καθ'ων η αίτηση βρίσκεται σε αντίθεση με τη στάση που τήρησαν κατά την έκδοση βεβαίωσης φόρου προς την Lanitis Ltd., στην οποία επιβλήθηκε η εφαρμογή των προνοιών της αντίστροφης χρέωσης του άρθρου 11 του Νόμου, θεωρώντας ότι οι υπηρεσίες των ξένων συμβούλων λήφθηκαν από αυτήν για σκοπούς άσκησης της επιχείρησης της, κάτι που επιβεβαιώνεται από το φάκελο και συγκεκριμένα από ένα εσωτερικό σημείωμα, στο οποίο αναφέρεται ότι οι υπηρεσίες λαμβάνονταν από την εταιρεία Lanitis Development Ltd.
Υποστηρίζεται τέλος από την αιτήτρια ότι οι καθ'ων η αίτηση καταλήγοντας στο συμπέρασμα ότι ο πραγματικός χρόνος παροχής των υπηρεσιών ήταν ο χρόνος αποπεράτωσης τους και ότι οι υπηρεσίες αυτές ολοκληρώνονταν κάθε φορά με την τμηματική αποπεράτωση των διαφόρων τμημάτων του ξενοδοχείου, δεν εξέτασαν ούτε και έλαβαν υπόψη ότι όλοι οι χρόνοι αποπεράτωσης τοποθετούνται μετά τις 4/3/2002, ημερομηνία εγγραφής της αιτήτριας, οπόταν και πάλι δεν θα είχε εφαρμογή ο Κανονισμός 74(2).
Πρόσθετα των ενστάσεων της επί της ουσίας των λόγων ακύρωσης, η πλευρά των καθ'ων η αίτηση εγείρει με τη μορφή προδικαστικής ένστασης, τη θέση ότι, επειδή για το ίδιο ζήτημα είχε στο παρελθόν υποβληθεί επιστολή των ελεγκτών της αιτήτριας ημερομηνίας 26/5/2005 με αίτημα τη διόρθωση λάθους και διεκδίκηση έκπτωσης φόρου εισροών ύψους £125.066,02 σε σχέση με τιμολόγιο της Lanitis Ltd. για υπηρεσίες που είχαν παρασχεθεί κατά το χρονικό διάστημα από 30/6/2000 μέχρι 29/2/2004, η αιτήτρια στερείται έννομου συμφέροντος να προωθεί την παρούσα προσφυγή.
Στη σχετική απάντησή του ημερομηνίας 20/6/2006, ο Έφορος είχε τότε υποδείξει ότι από το ποσό των £125.066,02 δεν μπορούσε να εκπέσει το ποσό φόρου των £57.855,83 (€98.852,55) δυνάμει του Κανονισμού 74(2)(δ) της Κ.Δ.Π. 314/2001, καθότι το εν λόγω ποσό αφορούσε υπηρεσίες που παρασχέθηκαν προς αυτήν έξι μήνες ή περισσότερο, πριν από την ημερομηνία εγγραφής της στο Μητρώο Φ.Π.Α.
Για το υπόλοιπο ποσό των £67.210,19 δόθηκε στην αιτήτρια το δικαίωμα να προβεί στις σχετικές διορθώσεις αναπροσαρμόζοντας τα αντίστοιχα μερίδια του Λογαριασμού Φ.Π.Α. που τηρούσε στα βιβλία της στην αμέσως επόμενη φορολογική περίοδο.
Η αιτήτρια, συνεχίζουν στην εισήγηση τους οι καθ'ων η αίτηση, δεν προέβη σε διόρθωση στα βιβλία της, γι' αυτό και το σχετικό ποσό εντοπίστηκε και συμπεριλήφθηκε στη βεβαίωση της 18/11/2009, αλλά ούτε και αμφισβήτησε με κάποιο νομικό διάβημα την ορθότητα της πιο πάνω απόφασης του Εφόρου που απέρριψε το αίτημα της.
Ως αποτέλεσμα, υποστηρίζουν οι καθ'ων η αίτηση, με την παρούσα προσφυγή της η αιτήτρια επαναφέρει απαράδεκτα το αίτημα της ημερομηνίας 26/5/2005 που είχε απορριφθεί από τον Έφορο ήδη από τις 20/6/2005.
Η προδικαστική ένσταση δεν ευσταθεί. Η απάντηση του Εφόρου επί του αιτήματος διόρθωσης λαθών και οι σχετικές υποδείξεις του προς την αιτήτρια ότι το επίδικο ποσό των £57.855,83 δεν ήταν δυνατό να εκπέσει καθότι αφορούσε υπηρεσίες που είχαν παρασχεθεί σε αυτήν έξι ή περισσότερους μήνες πριν από την ημερομηνία εγγραφής της στο Φ.Π.Α., είχε καθοδηγητικό και πληροφοριακό χαρακτήρα ούτως ώστε να προχωρήσει η αιτήτρια στις ανάλογες διορθώσεις των λογαριασμών της καταχωρώντας στη μερίδα του φόρου εισροών που εξέπιπτε μόνο το συνολικό ποσό των £67.210,19.
Η αιτήτρια δεν ακολούθησε τις υποδείξεις του Εφόρου και δεν προέβη στις ανάλογες διορθώσεις, με αποτέλεσμα το συγκεκριμένο ποσό να εντοπιστεί σε μεταγενέστερο στάδιο κατά τον έλεγχο των στοιχείων και τον υπολογισμό των φορολογικών υποχρεώσεων της αιτήτριας από τον Έφορο και να βεβαιωθεί αποτελώντας πλέον μέρος της επίδικης βεβαίωσης ημερομηνίας 18/11/2009, η οποία παραδεκτά προσβάλλεται.
Έχοντας απορρίψει την προδικαστική ένσταση, προχωρώ να εξετάσω την ουσία των προβαλλόμενων λόγων ακύρωσης, υπό το φως της εκατέρωθεν επιχειρηματολογίας.
Η θέση των καθ'ων η αίτηση ότι ο Κανονισμός 45(1) δεν τυγχάνει εφαρμογής στην παρούσα περίπτωση, με βρίσκει σύμφωνο. Ο Έφορος κατά την άσκηση των εξουσιών του είχε ενώπιον του όλα τα απαραίτητα στοιχεία συμπεριλαμβανομένης και της συμφωνίας παροχής υπηρεσιών που συνήψε η αιτήτρια με την Lanitis Ltd. την 1/11/2000.
Δεν προκύπτει από το περιεχόμενο αυτής της συμφωνίας ότι οι συμβουλευτικές και άλλες υπηρεσίες, οι οποίες θα αγοράζονταν από τους ξένους εμπειρογνώμονες για τις ανάγκες της ανέγερσης του ξενοδοχείου, αποτελούσαν υπηρεσίες παρεχόμενες για ορισμένη περίοδο «έναντι αντιπαροχής το όλο ή μέρος της οποίας καθορίζεται ή είναι πληρωτέο περιοδικώς ή από καιρό σε καιρό», μέσα στην έννοια του Κανονισμού 45(1).
Ούτε έχει προσκομιστεί από την αιτήτρια οτιδήποτε που θα τεκμηρίωνε αυτή την άποψη.
Οι υπηρεσίες τιμολογήθηκαν και εκτελέστηκαν από τους παρόχους προς τη Lanitis Ltd., ως ξεχωριστές υπηρεσίες κατά την περίοδο από 30/6/2000 μέχρι 21/9/2002.
Η σχετική αναφορά υπάρχει στο σημείωμα ημερομηνίας 31/5/2010 του Ανώτερου Λειτουργού προς τον Έφορο, στο οποίο εξηγείται γιατί οι συγκεκριμένες υπηρεσίες δεν μπορούσαν να θεωρηθούν ως συνεχείς παροχές υπηρεσιών και ποιος ήταν ο πραγματικός χρόνος παροχής τους.
Εύλογα κατά την άποψη μου, κρίθηκε ότι ο πραγματικός χρόνος παροχής, ήταν ο χρόνος της εκτέλεσης και τιμολόγησης από τους παροχείς προς τη Lanitis Ltd. και όχι ο χρόνος της εκ των υστέρων τιμολόγησης προς την αιτήτρια.
Η Lanitis Ltd., που με βάση τη συμφωνία της 1/11/2000 ανέλαβε την υποχρέωση πληρωμής των ξένων εμπειρογνωμόνων, όφειλε, όπως της είχε επισημανθεί στη δική της βεβαίωση φόρου ημερομηνίας 6/4/2005, να αποδώσει φόρο εκροών εφαρμόζοντας τη μέθοδο της αντίστροφης χρέωσης του άρθρου 11 του Ν. 95(Ι)/2000.
Όπως αρμοδίως διαπιστώθηκε από την έρευνα των στοιχείων της Lanitis Ltd., τα τιμολόγια αγοράς των υπηρεσιών συμβούλων εκδίδονταν από τους προμηθευτές στο όνομα της και στη συνέχεια η Lanitis Ltd., χωρίς να εκδίδει τιμολόγια Φ.Π.Α., μετέφερε με εσωτερικές εγγραφές το κόστος αγοράς των συγκεκριμένων υπηρεσιών στην αιτήτρια.
Το δικαίωμα που δόθηκε στη Lanitis Ltd. να τιμολογήσει εκ των υστέρων και αναδρομικά την αιτήτρια, δεν ήταν δυνατό να μεταθέσει και τον πραγματικό χρόνο εκτέλεσης των υπηρεσιών.
Επομένως, ορθά κατά την άποψη μου, κρίθηκε ότι οι υπηρεσίες της περιόδου από 30/6/2000 - 21/9/2002 που μεταπωλήθηκαν από τη Lanitis Ltd. στην αιτήτρια, είχαν παρασχεθεί σε αυτήν έξι τουλάχιστον μήνες πριν από την εγγραφή της αιτήτριας, οπόταν και δεν της παρείχετο δικαίωμα έκπτωσης, κατά τα προβλεπόμενα στο Κανονισμό 74(2)(δ) της Κ.Δ.Π. 314/2001.
Ορθή είναι επίσης η θέση των καθ'ων η αίτηση ότι η αιτήτρια ενεγράφη εθελοντικά στο Μητρώο Φ.Π.Α. στις 4/3/2002 ως προτιθέμενος εμπορευόμενος και ότι πριν από την εγγραφή της δεν ενέπιπτε στην έννοια του προσώπου που πραγματοποιεί φορολογητέες συναλλαγές του άρθρου 7 και του Πρώτου Παραρτήματος του Ν. 95(Ι)/2000. Δεν τίθεται επομένως ζήτημα προηγούμενης εγγραφής της και δη κατά τον πραγματικό χρόνο εκτέλεσης των υπηρεσιών.
Αβάσιμοι είναι τέλος και οι ισχυρισμοί περί ελλιπούς έρευνας και πλάνης περί τα πράγματα, κυρίως ως προς τα συμπεράσματα των καθ'ων οι αίτηση ότι οι υπηρεσίες των συμβούλων δεν συνιστούσαν «συνεχείς υπηρεσίες» και αναφορικά με το χρόνο αποπεράτωσης των διαφόρων τμημάτων του ξενοδοχείου.
Όπως έχω ήδη αναφέρει, η επίδικη απόφαση ήταν απόρροια της διαπίστωσης ότι οι φορολογικοί λογαριασμοί της αιτήτριας παρουσίαζαν σφάλματα.
Σειρά αποφάσεων του Ανωτάτου Δικαστηρίου τονίζουν την πάγια νομολογιακή αρχή ότι η ευθύνη παρουσίασης και αποκάλυψης των αναγκαίων και απαραίτητων για σκοπούς προσδιορισμού των φορολογικών υποχρεώσεων του φορολογούμενου στοιχείων, βαρύνει αποκλειστικά τον ίδιο, ο οποίος για το σκοπό αυτό υποχρεούται να τηρεί πλήρως ενημερωμένα στοιχεία. Παράλειψη συμμόρφωσης του φορολογουμένου με τη συγκεκριμένη υποχρέωση του, ενεργοποιεί τις εξουσίες που το άρθρο 49(1) του Νόμου παρέχει στον Έφορο να βεβαιώσει το ποσό του οφειλόμενου φόρου, χρησιμοποιώντας κατά τον καλύτερο τρόπο την κρίση του, του φορολογούμενου στερούμενου, λόγω ακριβώς της μη συμμόρφωσης από πλευράς του με τη συγκεκριμένη υποχρέωση του, της δυνατότητας να επιζητήσει την επί του προκειμένου άσκηση της διακριτικής εξουσίας του Εφόρου, προς όφελος του. (Βλ., μεταξύ άλλων, Στυλιανού ν. Δημοκρατίας (2000) 3 Α.Α.Δ. 782, Δημοκρατία ν. Nicolas Tyrimos Tavern Restaurant Ltd. (2000) 3 Α.Α.Δ. 679, Kokos Athanasiou Motors Ltd. v. Δημοκρατίας (2000) 3 Α.Α.Δ. 21 και ΚΕΜ Tours Ltd. v. Δημοκρατίας (2007) 3 Α.Α.Δ. 211).
Η δικαστική επέμβαση είναι δυνατή όταν διαπιστώνεται ανεπαρκής έρευνα, λήψη υπόψη εσφαλμένων γεγονότων ή παράλειψη συνεκτίμησης ουσιωδών στοιχείων που οδηγεί σε πλάνη περί τα πράγματα και έλλειψη αιτιολογίας.
Από το σύνολο του υλικού του φακέλου, συμπεριλαμβανομένων των υπηρεσιακών σημειωμάτων και των εκθέσεων ελέγχου, προκύπτει ότι διερευνήθηκαν όλες οι πτυχές και όλα τα ουσιώδη στοιχεία, η δε απόφαση βρίσκεται εντός των ορίων της διακριτικής ευχέρειας του Εφόρου και η αιτιολογία της υποστηρίζεται από τα διοικητικά έγγραφα που παρουσιάστηκαν.
Ως αποτέλεσμα όλων των πιο πάνω, η προσφυγή αποτυγχάνει και απορρίπτεται, με έξοδα €1.350 υπέρ των καθ'ων η αίτηση. Η επίδικη απόφαση επικυρώνεται.
Α. ΠΑΣΧΑΛΙΔΗΣ,
Δ.