|
ΠΑΓΚΥΠΡΙΟΣ ΔΙΚΗΓΟΡΙΚΟΣ ΣΥΛΛΟΓΟΣ
|
|
|
ΑΝΩΤΑΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ ΚΥΠΡΟΥ
ΑΝΑΘΕΩΡΗΤΙΚΗ ΔΙΚΑΙΟΔΟΣΙΑ
[Υπόθεση Αρ. 1959/2008]
4 Οκτωβρίου, 2011
[ΚΩΝΣΤΑΝΤΙΝΙΔΗΣ, Δ/στής]
ΑΝΑΦΟΡΙΚΑ ΜΕ ΤΟ ΑΡΘΡΟ 146 ΤΟΥ ΣΥΝΤΑΓΜΑΤΟΣ
ΤΑΜΕΙΟ ΠΡΟΝΟΙΑΣ ΥΠΑΛΛΗΛΩΝ ΞΕΝΟΔΟΧΕΙΑΚΗΣ
ΒΙΟΜΗΧΑΝΙΑΣ
Αιτητές
v.
KYΠΡΙΑΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑΣ ΜΕΣΩ
ΤΟΥ ΔΙΕΥΘΥΝΤΗ ΤΜΗΜΑΤΟΣ ΕΣΩΤΕΡΙΚΩΝ ΠΡΟΣΟΔΩΝ
Καθ' ών η αίτηση
Σπύρος Ευαγγέλου για Σ.Α. Ευαγγέλου ΔΕΠΕ για τους αιτητές.
E. Παπαγεωργίου, Δικηγόρος της Δημοκρατίας Α΄και Μ. Θεοκλήτου, Δικηγόρος της Δημοκρατίας, για τους καθ' ων η αίτηση.
Α Π Ο Φ Α Σ Η
ΚΩΝΣΤΑΝΤΙΝΙΔΗΣ, Δ.: Υπό κρίση είναι η απόφαση, ημερομηνίας 17.10.08, με την οποία επιβλήθηκε στους αιτητές έκτακτη εισφορά για την άμυνα της Δημοκρατίας, σε σχέση με τόκους και ενοίκια, για τα έτη 1996 μέχρι 2002.
Η αρχική απόφαση λήφθηκε στις 6.2.08 και εξηγήθηκε σ' αυτή πως οι φορολογίες επιβλήθηκαν δυνάμει του άρθρου 23(2) του περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεως Φόρων Νόμου του 1978 (Ν. 4/78 όπως τροποποιήθηκε). Σύμφωνα με αυτό το άρθρο «οσάκις τις είναι ένοχος δόλου ή εσκεμμένης παράλειψης, το χρονικό όριο των έξι ετών το οποίο αναφέρεται εν τω εδαφίω (1) αυξάνεται εις δώδεκα έτη». Επί της ουσίας, όμως, δεν διευκρινιζόταν οτιδήποτε. Απλώς αναφερόταν πως οι αιτητές δεν είχαν «υποβάλει αυτοφορολογία», με δεδομένο ότι υπέ-κειντο σε σχετική φορολογία.
Οι αιτητές υπέβαλαν ένσταση με την επιστολή των ελεγκτών τους ημερομηνίας 19.3.08. Δεν αναφέρθηκαν στο άρθρο 23(2). Η άποψή τους ήταν πως αφού τα Ταμεία Προνοίας, δυνάμει του άρθρου 8(1)(η) του περί Φορολογίας Εισοδήματος Νόμου του 1961 (Ν. 58/61 όπως τροποποιήθηκε) απαλλάσσονταν από την καταβολή φόρου εισοδήματος, θα έπρεπε να απαλλαγούν και από την υποχρέωση για έκτακτη εισφορά για την άμυνα. Αυτό, ενόψει του άρθρου 3(4) [προφανώς 3(5)] του περί Έκτακτης Εισφοράς για την Άμυνα της Δημοκρατίας Νόμου του 1985 (Ν. 5/85, όπως τροποποιήθηκε), κατά την κατ' αναλογία εφαρμογή του. Προβλέπεται σ' αυτό πως
«Τηρουμένων των διατάξεων του εδαφίου (2) αι διατάξεις των εκάστοτε εν ισχύι περί Φορολογίας του Εισοδήματος Νόμων και των περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεως Φόρων Νόμων εφαρμόζονται, τηρουμένων των αναλογιών, εις τας περιπτώσεις προσώπων υποχρέων εις την καταβολήν εκτάκτου εισφοράς δυνάμει των παραγράφων (γ), (στ), (ζ), (η), (θ) και (ι) του εδαφίου (2) του άρθρου 3 του παρόντος Νόμου».
Ο Έφορος Φόρου Εισοδήματος, με την επιστολή του ημερομηνίας 28.3.08, διαφώνησε. Το ζήτημα της υποχρέωσης για την έκτακτη εισφορά για την άμυνα ρυθμιζόταν από τις ειδικές πρόνοιες του Ν. 5/85 και δεν μπορούσε να τίθεται ζήτημα απαλλαγής με τέτοια ανάλογη εφαρμογή. Πληροφόρησε συνεπώς τους αιτητές για την πρόθεσή του να τους φορολογήσει και ζήτησε τις απόψεις τους. Συνοψίζω και την απάντηση των ελεγκτών των αιτητών ημερομηνίας 24.4.08: Η πρόνοια για τέτοια φορολόγηση των Ταμείων Προνοίας σε σχέση με τόκους, εισάχθηκε με νόμο μεταγενεστέρως. Δεν υπήρχε τέτοια πρόνοια για τον ουσιώδη χρόνο. Ως προς τα ενοίκια επανέλαβαν τη θέση τους για εξαίρεση, ως ανωτέρω. Που ήταν και η πρόσθετη θέση τους σε σχέση και με τον τόκο. Η τελική απόφαση, όπως σημείωσα, εκδόθηκε στις 17.10.08. Αναλύονται εκεί οι νομοθετικές διατάξεις τόσο επί της ουσίας όσο και επί του θέματος του συσχετισμού για την απαλλαγή από το φόρο εισοδήματος.
Είναι, επί της ουσίας, η θέση των αιτητών πως τα σχετικά άρθρα του Ν. 5/85, όπως αυτά ίσχυαν πριν από την τροποποίηση τους με το Ν. 94(Ι)/2002, ορθά ερμηνευόμενα, ως συνολική ρύθμιση και όχι αποσπασματικά, δείχνουν πως τα Ταμεία Προνοίας βρίσκονταν κατά τον ουσιώδη χρόνο εκτός της εμβέλειας του Νόμου. Έγινε σ' αυτά, τα Ταμεία Προνοίας, ρητή αναφορά στο μεταγενέστερο Ν. 94(Ι)/2002, ενδεικτικό και αυτό πως προηγουμένως δεν καλύπτονταν. Επισημαίνω εξ αρχής το αντινομικό προς αυτή τη θέση, της επίκλησης και ενώπιόν μου της εξαίρεσης που επικαλούνται, δυνάμει του άρθρου 3(5) του Ν. 5/85. Αυτό το άρθρο αφορά «εις τας περιπτώσεις προσώπων υπόχρεων εις την καταβολήν εκτάκτου εισφοράς» και δεν νοείται επίκληση του από μη υπόχρεο. Ενδεχομένως εννοούν πως αυτή η εισήγησή τους, για εξαίρεση, προβάλλεται διαζευκτικά, και βεβαίως, θα την εξετάσω. Όμως και πάλιν σημειώνω πως, όπως διαμορφώνεται, ούτως ή άλλως, η θέση των αιτητών, από τη μια θεωρούν ότι δικαιούνται σε πλήρη απαλλαγή δυνάμει του άρθρου 3(5) που παρέμεινε αναλλοίωτο και από την άλλη υποχρεούνται πλέον σε έκτακτη εισφορά, για τόκους.
Κατά το άρθρο 3(1) του Νόμου 5/85, όπως αυτό ίσχυε κατά τον ουσιώδη χρόνο,
«παρά τας διατάξεις οιουδήποτε έτερου νόμου, παν πρόσωπο εκ των καθοριζομένων εν τω εδαφίω (2), υποχρεούται όπως μέχρι της 30ής Ιουνίου 2002 καταβάλλει έκτακτον εισφοράν διά την ενίσχυσιν της αμυντικής ικανότητος της Δημοκρατίας.».
Καθορίζονται δε στο εδάφιο (2), ως υπόχρεοι, οι ακόλουθοι, ως προς τους τόκους και τα ενοίκια:
«(2)(ζ) παν πρόσωπον λαμβάνον ή πιστούμενον με τόκους, από οποιαδήποτε πηγή εντός της Δημοκρατίας, με ποσοστό τρία τοις εκατόν (3%) επί των λαμβανομένων ή πιστουμένων τόκων·
(2)(η) Παν πρόσωπον λαμβάνον ενοίκια εις ποσοστόν τρία τοις εκατόν (3%) επί των ακαθαρίστων ενοικίων μειωμένων κατά ποσοστόν 25 τοις εκατόν·».
Βρίσκεται στη ρίζα του σκεπτικού της προσβαλλόμενης απόφασης η έννοια της λέξης «πρόσωπο». Σύμφωνα με τις ερμηνευτικές διατάξεις του άρθρου 2 του Νόμου «΄πρόσωπον΄ περιλαμβάνει οργανισμόν προσώπων», όρος, ο οποίος, κατά τις ίδιες διατάξεις, σημαίνει «οιονδήποτε σώμα, μετά ή άνευ νομικής προσωπικότητος, ως και πάσαν εταιρείαν, αδελφότητα ή άλλην ένωσιν προσώπων, κεκτημένων νομικήν προσωπι-κότητα ή μη.»
Οι αιτητές, με την αρχική τους αγόρευση, εισηγήθηκαν πως, «τα ταμεία προνοίας δεν καθορίζονται στο εδάφιο 2». Αυτή τη θέση την εγκατέλειψαν στη συνέχεια. Δέχτηκαν, ορθώς όπως εκτιμώ, πως είναι «πρόσωπο» με την έννοια του Νόμου. Υποστηρίζουν όμως πως δεν πρέπει να κριθεί το θέμα με την αποσπασματική, κατά απομόνωση, αναφορά σ' αυτό τον όρο. Συνολική εξέταση όλων των προνοιών, περιλαμβανομένων των αφορουσών στην εξαίρεσή τους από το φόρο εισοδήματος αλλά και το μεταγενέστερο Νόμο 94(1)/2002, όπου για πρώτη φορά έγινε ρητή αναφορά στα ταμεία προνοίας, θα πρέπει να οδηγήσει στο συμπέρασμα ότι δεν υπόκεινται σε τέτοια φορολογία. Μόνο σε σχέση με τόκους, μετά τη θέσπιση του Ν. 94(Ι)/2002, υπόκεινται στη ρητώς καθοριζόμενη έκτακτη εισφορά.
Σε συμφωνία προς τις αντίθετες εισηγήσεις των καθ' ων η αίτηση, καταλήγω πως η προσβαλλόμενη απόφαση είναι ορθή. Η έκτακτη εισφορά επιβάλλεται σε κάθε «πρόσωπο» και αφού οι αιτητές είναι τέτοιο «πρόσωπο» ασφαλώς καλύπτονται. Συναφώς δεν μπορώ να συμφωνήσω πως τα περί την εξαίρεση από το φόρο εισοδήματος είναι δυνατό να συνιστούν ερμηνευτικό βοήθημα επί του προκειμένου. Ούτε, όπως είναι το περαιτέρω επιχείρημα των αιτητών, ότι επάγονται εξαίρεση από την έκτακτη εισφορά για την οποία, βεβαίως, ισχύουν οι ειδικές διατάξεις του Ν. 5/85. Επίσης δεν μπορεί να είναι τέτοιο ερμηνευτικό βοήθημα οι πρόνοιες του Ν. 94(I)/2002. Γενικώς, αφού η ερμηνεία των νόμων είναι δικαστική λειτουργία αλλά και ενόψει των σχετικών προνοιών του ίδιου νόμου, τις οποίες δεν διαβάζουν ορθά οι αιτητές, όπως και επισημαίνεται στην προσβαλλόμενη απόφαση. Το σχετικό άρθρο 3(2)(δ) του Νόμου 94(Ι)/2002 απλώς περιορίζει την έκτακτη εισφορά μόνο των Ταμείων Προνοίας για τόκους στο 3%. Αντίθετα προς ό,τι ίσχυε προηγουμένως με το άρθρο 3(2)(ζ) όταν προβλεπόταν 3% για «παν πρόσωπο». Οι αιτητές εισηγήθηκαν με την κύρια αγόρευσή τους και πως η προσβαλλόμενη απόφαση, ως αντίθετη προς πάγια πρακτική, παραβαίνει την αρχή της καλής πίστης. Οι καθ' ων η αίτηση αρνήθηκαν την ύπαρξη τέτοιας πρακτικής και παρέπεμψαν σε στοιχεία για το αντίθετο. Οι αιτητές ζήτησαν αναβολή για να δούν αν θεμελιώνεται ο ισχυρισμός τους αλλά δεν επανήλθαν επί του θέματος το οποίο και αποβαίνει λήξαν ως ατεκμηρίωτο. Ελλείπει το υπόβαθρο για εξέταση τέτοιου θέματος, στο πλαίσιο του οποίου βεβαίως, θα εγειρόταν και η συζήτηση της δυνατότητας η όποια πρακτική να δημιουργεί δικαιώματα όταν είναι αντίθετη με το Νόμο.
Μένει το ζήτημα του άρθρου 23(2) του Νόμου 4/78 για την επιβολή της έκτακτης εισφοράς για περίοδο πέραν των 6 ετών. Οι καθ' ων η αίτηση εισηγούνται πως αφού οι αιτητές δεν είχαν εγείρει, με την ένστασή τους, τέτοιο θέμα, δεν νομιμοποιούνται να το εγείρουν τώρα για πρώτη φορά και παραπέμπουν συναφώς σε νομολογία. (Βλ. Βάσος Σωκράτους ν. Κυπριακής Δημοκρατίας, (1996) 4 ΑΑΔ 1512, Μιχαλάκης Αντωνίου Εστέϊτς Λτδ ν. Διευθυντή Τμήματος Εσωτερικών Προσόδων (1998) 4Α ΑΑΔ 315, Έπαυλις Κομήτης Λτδ ν. Δημοκρατίας (2009) 3 ΑΑΔ 342].
Οι αιτητές θεωρούν πως δεν ήταν αναγκαίο να το εγείρουν αφού η θεμελίωση «δόλου ή εσκεμμένης παράλειψης» είναι δικαιοδοτικός όρος για την έκδοση τέτοιας απόφασης. Χωρίς όμως και να εξηγούν πώς η σκόπιμη ασφαλώς μη αυτοφορολογία, ενόψει της όποιας αντίληψης τους για την ερμηνεία των νόμων, θα ήταν δυνατό να μη θεωρηθεί ως εσκεμμένη παράλειψη. Αποδοχή της άποψης των αιτητών, πως δεν χρειαζόταν να εγείρουν τέτοιο θέμα, θα σήμαινε ένα από δυο πράγματα. Πως η προσβαλλόμενη απόφαση δεν είναι δεόντως αιτιολογημένη σε σχέση με θέμα το οποίο όμως ουδέποτε έθεσαν. Διαζευκτικά, πως το Δικαστήριο θα πρέπει να εκτιμήσει, πρωτογενώς βεβαίως, αν συντρέχει ή όχι κάποια από τις προϋποθέσεις του Νόμου. Ούτε το ένα είναι ορθό ούτε το άλλο. Αν αυτή ήταν η θέση τους θα έπρεπε να είχαν εγείρει το θέμα οπότε θα είχαμε αναιτιολόγητη απόφαση αν η προσβαλλόμενη δεν εξηγούσε συναφώς ή θα ελεγχόταν η όποια αιτιολόγηση, στο πλαίσιο του αναθεωρητικού ελέγχου για τον οποίο το Ανώτατο Δικαστήριο έχει δικαιοδοσία. Σημειώνω δε πως και οι ισχυρισμοί ως προς τη μη κάλυψή τους από το Νόμο ή την εξαίρεσή τους, δεν είναι λιγότερο δικαιοδοτικής φύσης οπότε, στο πλαίσιο του επιχειρήματός τους, ούτε αυτοί θα ήταν υποχρεωτικό να εξειδικευτούν στην ένσταση.
Η προσβαλλόμενη απόφαση είναι δεόντως αιτιολογημένη. Η αιτιολογία της είναι νομικά ορθή και δεν στοιχειοθετείται λόγος ακυρότητας.
Η προσφυγή απορρίπτεται, με έξοδα. Η προσβαλλόμενη απόφαση επικυρώνεται.
Γ. Κωνσταντινίδης, Δ.
/μσιαμπαρτά