|
ΠΑΓΚΥΠΡΙΟΣ ΔΙΚΗΓΟΡΙΚΟΣ ΣΥΛΛΟΓΟΣ
|
|
|
ΑΝΩΤΑΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ ΚΥΠΡΟΥ
ΑΝΑΘΕΩΡΗΤΙΚΗ ΔΙΚΑΙΟΔΟΣΙΑ
Υπόθεση Αρ. 568/99
Ενώπιον: ΓΑΒΡΙΗΛΙΔΗ, Δ.
Αναφορικά με τα Άρθρα 28 και 146 του Συντάγματος
Μεταξύ:
SAM΄S LEBANESE FAST FOOD LTD, από τη Λευκωσία
Αιτήτριας< /P>
- και -
Κυπριακής Δημοκρατίας μέσω
Εφόρου Φόρου Προστιθέμενης Αξίας
Καθ΄ου η αίτηση
- - - - - -
ΗΜΕΡΟΜΗΝΙΑ
: 15.3.2000Για την αιτήτρια: κ. Ε. Ευθυμίου.
Για τον καθ΄ου η αίτηση: κα Ε. Γεωργίου-Αντωνίου, Δικηγόρος της
Δημοκρατίας.
- - - - - -
Α Π Ο Φ Α Σ Η
Με την προσφυγή η αιτήτρια ζητά δήλωση του Δικαστηρίου ότι η απόφαση του καθ΄ου η αίτηση, που της γνωστοποιήθηκε με επιστολή ημερομηνίας 18.2.1999, και με την οποία απέρριψε μερικώς την ένστασή της για τις τριμηνίες από 1.7.1992 μέχρι 30.9.1997, και μείωσε το ύψος του οφειλόμενου Φόρου Προστιθέμενης Αξίας (ΦΠΑ) από £17.523,28 σε £14.272,12, είναι άκυρη.
Το πραγματικό υπόβαθρο της υπόθεσης είναι το ακόλουθο:
Με βάση τις εξουσίες που παρέχονται στον καθ΄ου η αίτηση από τον περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμο, Ν. 246/90, όπως τροποποιήθηκε (ο Νόμος), Λειτουργός του Επαρχιακού Γραφείου Προστιθέμενης Αξίας Λευκωσίας διενήργησε έλεγχο στα υποστατικά της αιτήτριας από τις 9.1.1998. Κατά τη διάρκεια του ελέγχου εξετάστηκαν τα βιβλία και τα αρχεία τα οποία τηρούσε η αιτήτρια για τις φορολογικές περιόδους από 1.7.1992 μέχρι 30.9.1997, καθώς και άλλα στοιχεία σχετικά με την επιχείρηση ψησταριάς με την οποία ασχολείτο.
Από την εξέταση των τηρουμένων βιβλίων, των αρχείων και των άλλων στοιχείων της επιχείρησης, ο Λειτουργός διαπίστωσε, πρώτο, ότι η αιτήτρια δεν τηρούσε αρχεία και στοιχεία σύμφωνα με τις πρόνοιες του Νόμου, όπως αναφέρεται με λεπτομέρεια στην ένσταση του καθ΄ου η αίτηση, και, δεύτερο, ότι δεν καταχωρούσε στην ταμειακή μηχανή όλες τις πωλήσεις της με αποτέλεσμα να μην καταχωρούνται όλες οι πωλήσεις στα βιβλία της και να μην αποδοθεί ολόκληρος ο οφειλόμενος φόρος εκροών.
Με βάση τα αποτελέσματα του ελέγχου, οι αρμόδιοι Λειτουργοί της Υπηρεσίας ΦΠΑ, αφού προέβησαν σε διάφορους υπολογισμούς, όπως με λεπτομέρεια αναφέρεται στην ένσταση του καθ΄ου η αίτηση, έκριναν ότι η αιτήτρια δεν απέδωσε ολόκληρο το ποσό του φόρου εκροών ο οποίος αναλογούσε στις φορολογητέες παραδόσεις αγαθών και ή τις φορολογητέες παροχές υπηρεσιών που πραγματοποίησε κατά τις υπό εξέταση φορολογικές περιόδους. Ακολούθως, ο καθ΄ου η αίτηση, στηριζόμενος στις διαπιστώσεις των Λειτουργών της Υπηρεσίας, και αφού έκρινε ότι η φορολογικές δηλώσεις τις οποίες είχε υποβάλει η αιτήτρια για τις υπό εξέταση περιόδους ήσαν ελλιπείς και ή περιείχαν σφάλματα, προέβηκε σε βεβαίωση του φόρου, για μεν το φόρο εκροών δυνάμει του άρθρου 34(1) του Νόμου, χρησιμοποιώντας κατά τον καλύτερο δυνατό τρόπο την κρίση του, για δε το φόρο εισροών δυνάμει του άρθρου 34(2) του Νόμου. Ακολούθως, με επιστολή του ημερομηνίας 5.11.1998, πληροφόρησε την αιτήτρια ότι όφειλε να καταβάλει ΦΠΑ ύψους £17.523,28.
Η αιτήτρια αμφισβήτησε την πιο πάνω απόφαση του Εφόρου και, στις 8.12.1998, εκπρόσωποί της είχαν συνάντηση με την Προϊσταμένη του Επαρχιακού Γραφείου ΦΠΑ Λευκωσίας για συζήτηση της αμφισβήτησης. Κατά τη συνάντηση επεξηγήθηκε στους εκπροσώπους της αιτήτριας ο τρόπος υπολογισμού της βεβαίωσης του φόρου και τους υποδείχθηκε, αν ήθελαν, να υποβάλουν οποιαδήποτε στοιχεία είχαν και τα οποία θα μπορούσαν, κατά την άποψή τους, να διαφοροποιήσουν τους υπολογισμούς της Υπηρεσίας ΦΠΑ.
Πράγματι, στις 10 και 13.12.1998, η αιτήτρια, μέσω των λογιστών της, υπέβαλε τους δικούς της υπολογισμούς και ορισμένα νέα στοιχεία. Ακολούθως, ο καθ΄ου η αίτηση, αφού εξέτασε την αμφισβήτηση, υπό το φως και των νέων στοιχείων που υποβλήθηκαν, αποδέκτηκε μερικώς το αίτημα διαφοροποίησης του φόρου και, αφού μείωσε το ύψος του οφειλόμενου ποσού από £17.523,28 σε £14.272,12, με επιστολή του ημερομηνίας 18.2.1999, ειδοποίησε ανάλογα τόσο την αιτήτρια όσο και τους λογιστές της.
Η τελευταία αυτή απόφαση του καθ΄ου η αίτηση είναι και το αντικείμενο της προσφυγής.
Ο πρώτος λόγος ακυρώσεως που προβάλλεται είναι ότι η επίδικη απόφαση είναι προϊόν πλάνης περί τα πράγματα για το λόγο ότι ο καθ΄ου η αίτηση κατέληξε σ΄ αυτή στηριζόμενος όχι σε συγκεκριμένα στοιχεία, αλλά σε καθαρά υποθετικούς υπολογισμούς.
Προτού κρίνω στο κατά πόσο ο λόγος αυτός ευσταθεί ή όχι, θεωρώ χρήσιμο να παραθέσω, στο βαθμό που ενδιαφέρει για τους σκοπούς της υπόθεσης, το νομικό υπόβαθρο, με άλλα λόγια, τις νομοθετικές πρόνοιες, και τη σχετική νομολογία, μέσα στα πλαίσια των οποίων λειτουργεί το σύστημα εξακρίβωσης και βεβαίωσης του ΦΠΑ.
Σύμφωνα με το άρθρο 39(1) και (2) του Νόμου:
«(1) Κάθε υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο οφείλει να τηρεί βιβλία και αρχεία για σκοπούς εξακρίβωσης των παραδόσεων αγαθών ή παροχών υπηρεσιών τις οποίες πραγματοποιεί ή λαμβάνει, και το υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο οφείλει να παρέχει κάθε διευκόλυνση η οποία ήθελε ζητηθεί από τον Έφορο με σκοπό την εξέταση από οποιοδήποτε εξουσιοδοτημένο από τον Έφορο πρόσωπο οποιωνδήποτε βιβλίων σε μηχανογραφημένη ή σε οποιαδήποτε άλλη μορφή στην οποία δυνατό να τηρούνται.
(2) Τα πιο πάνω βιβλία φυλάττονται από το υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο για επτά τουλάχιστο χρόνια μετά τη συμπλήρωση των εγγράφων ή των πράξεων οι οποίες αναγράφονται σ΄ αυτά, εκτός εάν ο Έφορος, με σχετική ειδοποίηση προς τον ενδιαφερόμενο, ορίσει διαφορετικά.»
Σύμφωνα με τον Κανονισμό 3(3) του περί ΦΠΑ (Τήρηση Βιβλίων, Αρχείων και Στοιχείων) Διατάγματος του 1992, ΚΔΠ 114/92, τα αρχεία και βιβλία πρέπει να είναι ενημερωμένα και να περιέχουν τέτοια στοιχεία που να είναι δυνατό να υπολογισθεί ορθά το ποσό του καταβλητέου φόρου .
Σύμφωνα με το άρθρο 34(1) και (2) του Νόμου:
«(1) Σε περίπτωση κατά την οποία οποιοδήποτε πρόσωπο παραλείπει να υποβάλει τις φορολογικές δηλώσεις που απαιτούνται σύμφωνα με τον παρόντα Νόμο ή δεν τηρεί τα αναγκαία έγγραφα ούτε παρέχει τις αναγκαίες διευκολύνσεις για επαλήθευση των φορολογικών δηλώσεων, ή όταν ο Έφορος κρίνει ότι οι φορολογικές δηλώσεις που υποβλήθηκαν είναι ελλιπείς ή ότι περιέχουν σφάλματα, τότε ο Έφορος μπορεί να βεβαιώσει το ποσό του οφειλόμενου φόρου χρησιμοποιώντας κατά τον καλύτερο δυνατό τρόπο την κρίση του και στη συνέχεια να ειδοποιήσει σχετικά το πρόσωπο αυτό.
(2) Εάν σε οποιαδήποτε περίπτωση και για οποιαδήποτε φορολογική περίοδο πλήρωθηκε ή πιστώθηκε προς όφελος οποιουδήποτε προσώπου οποιοδήποτε ποσό με τη μορφή -
(α) Καταβολής ή επιστροφής φόρου, ή
(β) οφειλής σ΄ αυτό δυνάμει του εδαφίου (6) του άρθρου 25 του παρόντος Νόμου,
και το ποσό δεν έπρεπε να πληρωθεί ή να πιστωθεί, τότε ο Έφορος μπορεί να βεβαιώσει το ποσό αυτό ως φόρο οφειλόμενο από το πιο πάνω πρόσωπο για τη φορολογική περίοδο μέσα στην οποία έγινε η πληρωμή ή η πίστωση και να ειδοποιήσει το ενδιαφερόμενο πρόσωπο σχετικά με τη βεβαίωση του φόρου.»
Σύμφωνα με τη νομολογία, το Δικαστήριο δεν επεμβαίνει στην κρίση που διαμορφώνει ο Έφορος ΦΠΑ, βάσει του άρθρου 34(1)(2), υποκαθιστώντας την με τη δική του κρίση. Η μέθοδος υπολογισμού του φόρου και οι διεργασίες στη βάση των οποίων ο Έφορος καταλήγει στα συμπεράσματά του, ως θέματα τεχνικής φύσεως για τα οποία απαιτούνται εξειδικευμένες γνώσεις, δεν μπορούν να αποτελέσουν αντικείμενο δικαστικού ελέγχου. Σαν θέμα γενικής αρχής η εκτίμηση των γεγονότων από τον Έφορο ευσταθεί σε όλες τις περιπτώσεις που βρίσκεται στο όριο του λογικά εφικτού. Το Δικαστήριο τότε μόνο επεμβαίνει αν αποδειχθεί πλάνη περί τα πράγματα ή το Νόμο ή κατάχρηση ή υπέρβαση εξουσίας ή ότι η απόφαση του Εφόρου δεν ήταν εύλογα επιτρεπτή στη βάση των ενώπιόν του στοιχείων. (Βλ., μεταξύ άλλων, Βαρναβίδης ν. Δημοκρατίας, ΑΕ616, 16.10.1990, Δημοκρατία ν. Λέρνη (1991) 3 ΑΑΔ 346 και Goodtones Ltd v. Δημοκρατίας, ΑΕ 2334, 20.10.1999). Χαρακτηριστικό είναι και το ακόλουθο απόσπασμα από την απόφαση του Δικαστή Κραμβή στην Diorelli Enterprises Ltd & άλλος ν. Δημοκρατίας, Υπόθεση 805/95, 28.11.1997
:«Η μέθοδος υπολογισμού οφειλόμενου φόρου και οι λογιστικές διεργασίες με βάση τις οποίες ο Έφορος καταλήγει στα συμπεράσματά του αναφορικά με τις πραγματικές εκροές και κατ΄ επέκταση το φόρο που το υποκείμενο στη φορολογία πρόσωπο οφείλει να καταβάλει δεν μπορούν να αποτελέσουν αντικείμενο δικαστικού ελέγχου σε διαδικασία με βάση το άρθρο 146 του Συντάγματος.
Η προσέγγιση του Δικαστηρίου ως προς τη νομιμότητα μιας φορολογικής απόφασης είναι η ίδια σε σχέση με οποιαδήποτε άλλη διοικητική απόφαση η οποία υπόκειται σε αναθεώρηση από αυτό το Δικαστήριο δυνάμει του άρθρου 146 του Συντάγματος. Το Δικαστήριο αυτό δεν ασκεί διοίκηση και δεν υποκαθιστά την κρίση του διοικητικού οργάνου. Εφόσον διαπιστώνεται ότι ο νόμος παρέχει εξουσία για την επιβολή φόρου το ερώτημα που εγείρεται και που πρέπει να απαντηθεί είναι αν η απόφαση των αρχών ήταν λογικά εφικτή στα πλαίσια των γεγονότων που είχαν ενώπιον τους. Κριτής των σχετικών γεγονότων είναι ο Έφορος. Η ευχέρεια του Δικαστηρίου για παρέμβαση περιορίζεται στις περιπτώσεις εκείνες που διαπιστώνεται ότι η κατάληξη του δεν ήταν ως θέμα λογικής συνέπειας δυνατή. Βλ. Βαρνάβας Βαρναβίδης ν. Κυπριακής Δημοκρατίας, Αναθ. Έφεση 616, 16.10.90.»
Στην προκείμενη περίπτωση, η αιτήτρια δεν συμμορφώθηκε με την υποχρέωσή της για τήρηση βιβλίων και αρχείων όπως προβλέπεται στο άρθρο 39. Επομένως, ο καθ΄ου η αίτηση είχε την εξουσία να βεβαιώσει το ποσό του οφειλόμενου φόρου ενεργώντας μέσα στα πλαίσια του άρθρου 34(1) και (2), χρησιμοποιώντας, όπως αναφέρεται στο εν λόγω άρθρο, «κατά τον καλύτερο δυνατό τρόπο την κρίση του». Στα πλαίσια της διεργασίας αυτής, ο καθ΄ου η αίτηση, από τη στιγμή που υπήρχε ενώπιόν του κάποιο υλικό στη βάση του οποίου μπορούσε εύλογα να ενεργήσει, δεν είχε, σύμφωνα με τη νομολογία, υποχρέωση στη διεξαγωγή έρευνας η οποία μπορούσε να έχει ή και να μην έχει ως αποτέλεσμα την προσαγωγή περαιτέρω αποδεικτικού υλικού. (Βλ. σχετικά την υπόθεση
Van Boeckel (1981) 2 All ER 505, που υιοθετήθηκε σε σειρά πρωτόδικων αποφάσεων και, πρόσφατα, από την Ολομέλεια του Ανωτάτου Δικαστηρίου στην Kokos Athanasiou Motors Ltd v. Δημοκρατίας, ΑΕ 2427, 24.1.2000). Ενεργώντας μέσα στα πλαίσια του άρθρου 34(1) και (2), ο καθ΄ου η αίτηση έπρεπε να ακολουθήσει, κατ΄ ανάγκη, διαδικασία πιθανολόγησης (guess work) σε σχέση με το οφειλόμενο ποσό του φόρου, διαδικασία που δεν μπορούσε παρά να στηριχθεί στο σύνολο των στοιχείων που κατόρθωσε να εξακριβώσει. (Βλ. σχετικά Θεοδοσίου ν. Δημοκρατίας, Υπ. Άρ. 75/94, 13.6.1996 και Motorways Ltd v. Δημοκρατίας, ΑΕ 2371, 25.6.1999). Αυτή τη διαδικασία ακολούθησε. Στηρίχθηκε, αρχικά, στα στοιχεία που κατόρθωσαν να εξασφαλίσουν οι αρμόδιοι Λειτουργοί της Υπηρεσίας ΦΠΑ, καταλήγοντας στο ποσό των £17.523,28, αργότερα δε, αφού έλαβε υπόψη και τα νέα στοιχεία που υποβλήθηκαν από την αιτήτρια, μείωσε το εν λόγω ποσό στις £14.272,12.Κρίνω ότι ο καθ΄ου η αίτηση μπορούσε εύλογα να καταλήξει στην τελική του απόφαση στηριζόμενος στα στοιχεία που αρχικά κατόρθωσε να συγκεντρώσει σε συνάρτηση με τα νέα στοιχεία που τέθηκαν υπόψη του από την αιτήτρια. Η αιτήτρια απέτυχε να αποδείξει, ως εβαρύνετο, ότι, στη βάση των εν λόγω στοιχείων, οι πιθανολογήσεις (guess work) του καθ΄ου η αίτηση ήταν το προϊόν πλάνης περί τα πράγματα ή καταχρήσεως ή υπερβάσεως εξουσίας ή ότι αυτές δεν ήταν, υπό τις περιστάσεις, εύλογα επιτρεπτές.
Ο πρώτος λόγος ακυρώσεως δεν ευσταθεί.
Ο δεύτερος λόγος ακυρώσεως είναι ότι η επίδικη απόφαση δεν είναι επαρκώς αιτιολογημένη. Ούτε και αυτός ο λόγος ευσταθεί. Οι σχετικές επιστολές του καθ΄ου η αίτηση προς την αιτήτρια και τους λογιστές της, ημερομηνιών 5.11.1998 και 18.2.1999 (παραρτήματα «Δ», «Ζ» και «Η» στην Ένσταση), περιέχουν πλήρη και λεπτομερή αιτιολογία της επίδικης απόφασης.
Η προφυγή απορρίπτεται με έξοδα.
Η προσβαλλόμενη απόφαση επικυρώνεται βάσει του Άρθρου 146(4)(α) του Συντάγματος.
Ρ. Γαβριηλίδης
Δ.
/ΧΤΘ