|
ΠΑΓΚΥΠΡΙΟΣ ΔΙΚΗΓΟΡΙΚΟΣ ΣΥΛΛΟΓΟΣ
|
|
|
ΑΝΩΤΑΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ ΚΥΠΡΟΥ
ΑΝΑΘΕΩΡΗΤΙΚΗ ΔΙΚΑΙΟΔΟΣΙΑ
Υπόθεση Αρ. 490/97
ΕΝΩΠΙΟΝ: ΧΑΤΖΗΧΑΜΠΗ, Δ.
Αναφορικά με το άρθρο 146 του Συντάγματος
Μεταξύ:
Pargeo Tading Limited
Αιτητών
και
Κυπριακής Δημοκρατίας, μέσω του
Εφόρου Φόρου Προστιθέμενης Αξίας
Καθ΄ων η Αίτηση
--------------
16 Iουλίου 1999
Για τους Αιτητές: κα. Α. Χριστοφίδου για κ. Κ. Μελά.
Για τους Καθ΄ων η Αίτηση: κ. Δ. Καλλίγερος, Δικηγόρος της Δημοκρατίας εκ Μέρους του Γενικού Εισαγγελέα.
-----------------
Α Π Ο Φ Α Σ Η
Η προσφυγή επιδιώκει την ακύρωση της βεβαίωσης ΦΠΑ με ημερομηνία 31.3.1997 την οποία απέστειλε ο Έφορος ΦΠΑ στην Αιτήτρια Εταιρεία σε σχέση με τις φορολογικές περιόδους 1.6.1995 μέχρι 31.10.1996. Με την εν λόγω βεβαίωση ο Έφορος πληροφορούσε την Εταιρεία ότι, από τον έλεγχο των βιβλίων και αρχείων της επιχείρησης της, είχε διαπιστωθεί ότι μέρος των δραστηριοτήτων της αφορούσε παραδόσεις τροφίμων στα πλαίσια δραστηριότητας
επισιτισμού, οι οποίες εξαιρούνται από το συντελεστή ΦΠΑ 0% (που είχε δηλώσει η Εταιρεία) και υπόκεινται στο συντελεστή ΦΠΑ 8%, με αποτέλεσμα να μην είχε αποδοθεί ο επ΄αυτών οφειλόμενος φόρος. Οι φορολογικές δηλώσεις της Εταιρείας εκρίθησαν έτσι ελλιπείς και εσφαλμένες και ο Έφορος προέβη σε υπολογισμό του φόρου χρησιμοποιώντας την κρίση του. Η αποσταλείσα βεβαίωση ΦΠΑ αφορούσε τον έτσι υπολογισθέντα φόρο ανερχόμενο σε £3,875.33. Οι διαπιστώσεις του Εφόρου, βασιζόμενες σε επισκέψεις των λειτουργών του στα υποστατικά της επιχείρησης, συνίσταντο στο ότι πελάτες της επιχείρησης κατανάλωναν τα προϊόντα της (είδη παγωτού και γιαούρτι) στα υποστατικά της σε τραπέζια και καρέκλες που προσφέροντο εκεί για το σκοπό αυτό, το οποίο ο Έφορος θεώρησε ότι συνιστούσε παράδοση αγαθών στα πλαίσια δραστηριότητας επισιτισμού. Μάλιστα κατά τον έλεγχο των βιβλίων και αρχείων της Εταιρείας εντοπίσθησαν τιμολόγια αγοράς τραπεζιών και καρεκλών, που θεωρήθηκε ότι ενίσχυε τη διαπίστωση του Εφόρου. Ο Έφορος προέβη στη βεβαίωση ΦΠΑ αφαιρώντας από το σύνολο των πωλήσεων που είχε δηλώσει η Εταιρεία τις πωλήσεις που επιβεβαιώθηκε από τον έλεγχο των βιβλίων και αρχείων της ότι αφορούσαν παράδοση μηδενικού συντελεστή και προσαρμόζοντας τα προκύπτοντα ποσά με βάση ποσοστό πωλήσεων που υπολογίσθηκε ότι πραγματοποιήθηκε την καλοκαιρινή περίοδο (68%) και τη χειμερινή περίοδο (17%) ανάλογα με τις ώρες λειτουργίας της επιχείρησης και τις διαθέσιμες θέσεις ανάλογα με την κάθε τέτοια περίοδο.Ακολούθησε ένσταση εκ μέρους της Εταιρείας από τους λογιστές της κατά της εν λόγω βεβαίωσης ΦΠΑ με επιστολή ημερομηνίας 24.4.1997, στην οποία αναφέροντο τα ακόλουθα:
"Έχουμε εντολή από τους πιο πάνω πελάτες μας να απαντήσουμε στην επιστολή σας ημερομηνίας 31 Μαρτίου 1997 και να αμφισβητήσουμε το περιεχόμενο της για τους ακόλουθους λόγους.
Οι πελάτες μας θεωρούν ότι η επιχείρηση που διεξάγουν δεν αποτελεί σε καμία περίπτωση παράδοση τροφίμων μέσα στα πλαίσια δραστηριότητας επισιτισμού. Η επιχειρηματολογία τους βασίζεται στα εξής δεδομένα.
1. Δεν προσφέρεται χώρος ανάλογα διαριθμισμένος για παροχή επισιτισμού (service).
2. Δεν υπάρχουν σερβιτόροι που να προσφέρουν εξυπηρέτηση σε καθήμενους πελάτες.
3. Δεν υπάρχουν τραπεζομάντιλα, μαχαιροπήρουνα ή οτιδήποτε σχετικό που να δείχνει ότι η επιχείρηση προσφέρει επισιτισμό.
4. Τα 6 stools που υπάρχουν στο κατάστημα είναι βάσει των προδιαγραφών της εταιρείας που αντιπροσωπεύει η επιχείρηση και δεν προσφέρονται για επισιτισμό αλλά για καλλωπιστικούς λόγους.
5. Τα πλαστικά τραπεζάκια και οι πλαστικές καρέκλες βασικά έχουν αγοραστεί για να κάθονται οι υπάλληλοι και οι διάφοροι συγγενείς και φίλοι που έρχονται στο κατάστημα απλώς για να περάσουν την ώρα τους.
Από αυτά 3-4 τραπεζάκια έχουν τοποθετηθεί μπροστά από το κατάστημα πάνω στο πεζοδρόμιο και πάλιν για καλλωπιστικούς σκοπούς παρά για να προσφέρουν επισιτισμό.
Δύο τραπεζάκια που έχουν αγοραστεί χρησιμοποιούνται στο εργαστήριο/αποθήκη.
Επομένως λαμβάνοντας υπόψη τα πιο πάνω οι πελάτες μας θεωρούν ότι δεν εξασκούν καμία δραστηριότητα επισιτισμού.
Εξετάζοντας το περιεχόμενο της επιστολής σας οι πελάτες επιθυμούν επίσης να παρατηρήσουν τα εξής:
Εάν και μετά τους πιο πάνω ισχυρισμούς η νομική υπηρεσία του Κράτους αποφανθεί ότι όντως όπως εργάζεται σήμερα η επιχείρηση θεωρείται ότι προσφέρει επισιτισμό οι πελάτες μας παραθέτουν επίσης τις εξής παρατηρήσεις.
Το ποσοστό πελατών που έχετε προσδιορίσει ότι καταναλώνει τα προϊόντα της επιχείρηση στα υποστατικά της θεωρείται, με όλο το σεβασμό προ τους λειτουργούς τις υπηρεσίες, τελείως λανθασμένο.
Ο μεγαλύτερος αριθμός πελατών έρχεται στο κατάστημα σταθμεύει το αυτοκίνητο του στο δρόμο, παίρνει το παγωτό του και φεύγει.
Ένας πάρα πολύ μικρός αριθμός έρχεται παίρνει το παγωτό του κάθεται στα τραπεζάκια, χαζεύει και συνομιλά εκεί με τους φίλους του και φεύγει.
Επειδή ο αριθμός των τραπεζιών είναι πολύ μικρός σε ώρες αιχμής, τα τραπεζάκια είναι κρατημένα από τους πελάτες για περισσότερο χρόνο από ότι κάποιος θα περίμενε και επομένως ο μεγαλύτερος αριθμός μπαινοβγαίνει.
Τέλος πρέπει να λάβετε πολύ σοβαρά υπόψιν το μικρό μέγεθος του καταστήματος (3Χ4) και τον εξωτερικό χώρο ο οποίος στα πλάγια είναι η έξοδος των αυτοκινήτων της πολυκατοικίας μπροστά δε είναι πεζοδρόμιο.
Είναι φανερό ότι κάποιο λάθος έχει γίνει στον υπολογισμό των πελατών που μπορεί να χρησιμοποιήσει τα 3-4 τραπεζάκια που υπάρχουν στο χώρο αυτό.
Οι πελάτες μας από την δική τους εμπειρία πιστεύουν ότι μόνο ένα ποσοστό της τάξης του 5-6% κάνει χρήση των τραπεζιών.
Θα θέλαμε να πιστεύουμε ότι θα δείτε θετικά το θέμα των πιο πάνω πελατών μας και εμείς είμαστε στην διάθεση σας για οποιεσδήποτε πληροφορίες και επεξηγήσεις θα χρειαστείτε."
Σε απάντηση, ο Έφορος απέστειλε την ακόλουθη επιστολή προς την Εταιρεία με ημερομηνία 30.5.1997:
"Αναφέρομαι στην επιστολή με ημερομηνία 24/4/97 που απέστειλε εκ μέρους σας ο λογιστής σας κ. Φώτος Αρέστη με την οποία αιτήστε αναθεώρηση της πιο πάνω βεβαίωσης φόρου και σας πληροφορώ τα εξής:
α) Όσον αφορά το θέμα κατά πόσο πραγματοποιείτε και παράδοση τροφίμων στα πλαίσια δραστηριότητας επισιτισμού, σας επεξηγήθηκαν κατ επανάληψη οι λόγοι γιατί ο Έφορος είναι πεπεισμένος ότι η Φορολογική μεταχείριση των εν λόγω παραδόσεων εμπίπτει στις παραδόσεις αγαθών που επιβαρύνονται με θετικό συντελεστή Φ.Π.Α. (8%). Επομένως το αίτημα σας για το σημείο αυτό δεν γίνεται αποδεκτό.
β) Όσον αφορά τον υπολογισμό των εκροών σας που φορολογούνται με θετικό συντελεστή ενόψει των νέων επεξηγήσεων που δώσατε και μετά από επανεξέταση του θέματος, ο Έφορος αποδέχεται ότι δεν χρησιμοποιείτε όλα τα τραπεζάκια που έχετε αποκτήσει για παράδοση τροφίμων στα πλαίσια δραστηριότητας
2. Ενόψει των πιο πάνω ο Έφορος Φ.Π.Α. έχει αναπροσαρμόσει, χρησιμοποιώντας την κρίση του κατά τον καλύτερο δυνατό τρόπο, τους υπολογισμούς που αφορούν τις εκροές θετικού συντελεστή που πραγματοποιείτε.
3. Λαμβάνοντας υπόψη την εν λόγω αναπροσαρμογή ο Έφορος αποφάσισε σύμφωνα με το άρθρο 34(7) του Περί Φόρου προστιθέμενης Αξίας Νόμου 1990 μέχρι 1994 όπως μειώσει το ύψος της βεβαίωσης φόρου με ημερομηνία 31/3/97 για τις Φορολογικές Περιόδους από 1/6/95 μέχρι 31/10/96 από £3.875,33 σε
£2.830,57. Επομένως το ποσό που οφείλετε να καταβάλετε στον Έφορο σύμφωνα με το άρθρο 36 των περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμων του 1990 μέχρι 1994 ανέρχεται σε £2.830,57 (δύο χιλιάδες οκτακόσιες τριάντα λίρες και πενήντα επτά σεντ)."
Η ευπαίδευτη συνήγορος για τη Δημοκρατία στη γραπτή αγόρευση της εγείρει θέμα δεκτότητας της προσφυγής καθ΄όσον, όπως εισηγείται, η προσβαλλόμενη απόφαση της 31.3.1997 ανακλήθηκε ή ακυρώθηκε με τη μεταγενέστερη απόφαση της 30.5.1997 με την οποία έγινε εν μέρει δεκτή η ένσταση της Εταιρείας και μειώθηκε το ποσό του οφειλόμενου φόρου, εις τρόπον ώστε η προσφυγή να καθίσταται άνευ αντικειμένου ως καταχωρηθείσα εναντίον αποφάσεως η οποία έπαυσε να υφίσταται. Καθ΄όσον το θέμα θα μπορούσε να εξετασθεί παρά το ότι δεν εγείρεται στην Ένσταση, ως θέμα που αφορά την ίδια τη δικαιοδοσία, εδράζεται βέβαια στην προϋπόθεση ότι η απόφαση της 30.5.1997 συνιστά νέα εκτελεστή διοικητική πράξη και όχι απλώς βεβαιωτική εκείνης της 31.3.1997. Αυτό όμως δεν είναι δεδομένο, αφού η απόφαση της 30.5.1997, και αν ακόμα θεωρηθεί ότι ελήφθη κατόπιν νέας έρευνας επί τη βάσει νέων στοιχείων που ανεφέρθησαν από την Εταιρεία στην ένσταση της, ανακαλεί ή ακυρώνει μόνο εν μέρει την απόφαση της 31.3.1997, και είναι στο μέρος εκείνο που αναφέρετο η ενδεχόμενα νέα έρευνα, ενώ κατά τα λοιπά επιβεβαιώνει την υπόλοιπη υποχρέωση που καθορίσθηκε με την απόφαση της 31.3.1997. Και αν όμως η απόφαση της 30.5.1997 εθεωρείτο στο σύνολο της ως νέα εκτελεστή διοικητική πράξη, η μη ρητή προσβολή της στην προσφυγή δεν θα ήταν
αναγκαστικά μοιραία. Το θέμα που προκύπτει εξετάσθηκε από το Γαβριηλίδη, Δ., στην υπόθεση Ζίττη ν. Δημοκρατίας, Α.Ε. 2082, 29.5.1998, ο οποίος, ακολουθώντας την παρατιθέμενη Ελληνική νομολογία, θεώρησε ότι, καθ΄όσον η πρώτη απόφαση ενσωματώνεται στη δεύτερη και καθ΄όσον η προσφυγή κατεχωρήθη πριν από τη λήψη της δεύτερης απόφασης, η προσφυγή πρέπει να ερμηνευθεί ως στρεφόμενη και κατά της δεύτερης απόφασης έστω και αν αυτή δεν προσβάλλεται ρητά στην προσφυγή.Επί της ουσίας της προσφυγής, η γραπτή αγόρευση του ευπαίδευτου συνήγορου για την Εταιρεία έχει δύο σκέλη. Κατά πρώτον, λέγει ο κ. Μελάς, ο Έφορος δεν εδικαιούτο να ασκήσει την εξουσία που του παρέχεται από το άρθρο 34(1) να προβεί σε βεβαίωση φόρου. Και τούτο διότι, όπως είναι η θέση της Εταιρείας, τα πωλούμενα τρόφιμα, δηλαδή το παγωτό και το γιαούρτι, επωλούντο με σκοπό να καταναλωθούν όχι στα υποστατικά της Εταιρείας αλλά εκτός αυτών, έστω και αν υπήρχαν τραπέζια και καρέκλες και αν κάποιοι ετύγχαινε στην πράξη να τα χρησιμοποιούν για να καταναλώσουν εκεί το παγωτό που αγόραζαν. Εξ άλλου, λέγει ο κ. Μελάς, κανένα πραγματικό ή αριθμητικό σφάλμα ή έλλειψη δεν διαπιστώθηκε από τον Έφορο στις φορολογικές δηλώσεις της Εταιρείας, που είναι προϋπόθεση για την άσκηση της εξουσίας του να προβεί σε βεβαίωση φόρου. Αν ο Έφορος θεωρούσε ότι προέκυπτε θέμα οι πωλήσεις να υπόκειντο σε συντελεστή 8% αντί 0% όπως θεωρούσε η Εταιρεία, όφειλε μάλλον να υποδείξει αυτό στην Εταιρεία και να ζητήσει διόρθωση των φορολογικών δηλώσεων από αυτή.
Η απάντηση της ευπαίδευτης συνηγόρου για τη Δημοκρατία σε αυτό είναι ότι, για να διαπιστωθεί κατά πόσο η πώληση των τροφίμων είναι στα πλαίσια δραστηριότητας επισιτισμού, και συγκεκριμένα ότι πωλούνται με σκοπό να καταναλωθούν στα υποστατικά όπου παραδίδονται, είναι σχετικό να εξετασθεί το αν ο προμηθευτής παρέχει σκέπαστρο, τραπέζια, καρέκλες, κλπ, όπως και το αν οι προσφερόμενοι χώροι χρησιμοποιούνται για την κατανάλωση τους. Στην προκειμένη περίπτωση, παρείχοντο τραπέζια και καρέκλες, και μάλιστα χρησιμοποιούντο από τους πελάτες, εις τρόπον ώστε να ήταν εύλογα επιτρεπτό για τον Έφορο να κρίνει ότι οι πωλήσεις ήσαν εν μέρει στα πλαίσια δραστηριότητας επισιτισμού και ότι οι φορολογικές δηλώσεις της Εταιρείας ήσαν εσφαλμένες. Ούτε είχε υποχρέωση ο Έφορος να ζητήσει από την Εταιρεία να προβεί σε διόρθωση των φορολογικών δηλώσεων της, αφού η εξουσία του βάσει του άρθρου 34(1) είναι να προβεί ο ίδιος σε βεβαίωση φόρου σε τέτοια περίπτωση.
Δεν διαπιστώνω έρεισμα στην εισήγηση αυτή του κ. Μελά. Η εξαίρεση από το μηδενικό συντελεστή τροφίμων της παράδοσης τροφίμων που πραγματοποιείται στα πλαίσια δραστηριότητας επισιτισμού περιλαμβάνει, σύμφωνα με την παράγραφο (VIII)(β) του Παραρτήματος ΙΙ, τρόφιμα που παραδίδονται με σκοπό να καταναλωθούν στα υποστατικά όπου παραδίδονται. Η διαπίστωση του υποκειμενικού σκοπού αυτού ασφαλώς εξαρτάται από την όλη αντικειμενική τοποθέτηση της παράδοσης των τροφίμων στο πλαίσιο της και με γνώμονα την κοινή λογική στην ερμηνεία των δεδομένων που την περιβάλλουν. Η διάθεση τραπεζιών και καρεκλών,όπως και η χρήση τους από πελάτες για κατανάλωση του παγωτού που αγόραζαν, που διαπιστώθησαν από τον Έφορο, συνιστούσαν σημαντικώτατα στοιχεία στην εξέταση του κατά πόσο η παράδοση εγίνετο με σκοπό την κατανάλωση στα υποστατικά. Και ασφαλέστατα επέτρεπαν εύλογα στον Έφορο να συμπεράνει ότι έτσι είχαν τα πράγματα. Στο σύγγραμμα De Voil, Value Added Tax, στο οποίο με παράπεμψαν οι ευπαίδευτοι συνήγοροι, γίνεται εκτεταμένη συζήτηση (Α.11.27, σ. 1415-1416) επί του θέματος του πως κρίνεται ο σκοπός με αναφορά στα δεδομένα που περιβάλλουν την παράδοση. Τα όσα υποδείκνυε η Εταιρεία στην ένσταση της δεν αναιρούσαν το εύλογο του συμπεράσματος αυτού. Ορισμένοι ισχυρισμοί, ότι δεν υπήρχε ειδικά διαρρυθμισμένος χώρος για παροχή υπηρεσίας επισιτισμού, ούτε σερβιτόροι, τραπεζομάντιλα, μαχαιροπήρουνα και άλλα σχετικά, δεν αντίκεινται προς την κατάληξη του Εφόρου. Άλλοι ισχυρισμοί ότι τα stools και μερικά τραπέζια που υπήρχαν ήσαν για καλλωπιστικούς σκοπούς και όχι για επισιτισμό, δεν είναι περίεργο ότι δεν έγιναν αποδεκτοί από τον Έφορο, ενώ
άλλοι ισχυρισμοί, ότι τα άλλα τραπέζια και οι καρέκλες ήσαν για χρήση των υπαλλήλων, συγγενών και φίλων της επιχείρησης, όπως και της ίδιας της επιχείρησης, έγιναν εν μέρει δεκτοί από τον Έφορο εξ ου και προέβη σε ανάλογη μείωση του υπολογισθέντος φόρου στο βαθμό που είχε βασισθεί σε αυτά. Καμμιά αμφιβολία δεν μπορεί να υπάρχει ότι τόσο στην αρχική του απόφαση της 31.3.1997 όσο και σε εκείνη της 30.5.1997 ο Έφορος εύλογα εδικαιούτο να θεωρήσει ότι μέρος της επιχείρησης της εταιρείας περιλάμβανε παράδοση τροφίμων στα πλαίσια δραστηριότητας επισιτισμού που υπόκειντο σε ΦΠΑ 8%. Αυτό το συμπέρασμα ήταν και το τι καθιστούσε εσφαλμένες τις φορολογικές δηλώσεις της Εταιρείας, οι οποίες αναφέροντο σε όλες τις πωλήσεις τους ως υποκείμενες σε μηδενικό συντελεστή, και δεν ήταν θέμα πραγματικών ή αριθμητικών λαθών, που όντως δεν διεπιστώθησαν, όπως το περιορίζει ο κ. Μελάς. Ούτε υπάρχει αμφιβολία για την ορθότητα της ενέργειας του Εφόρου να προβεί σε βεβαίωση φόρου βάσει του άρθρου 34(1) αφ΄ης στιγμής διεπίστωσε το εσφαλμένο αυτό των φορολογικών δηλώσεων. Η ενέργεια του αυτή συνάδει απόλυτα με τις πρόνοιες του άρθρου 34(1) που καθορίζει και την ανάλογη αρμοδιότητα του, η οποία και δεν μπορεί να υποκατασταθεί από την πορεία που εισηγείται ο κ. Μελάς.Το δεύτερο σκέλος της αγόρευσης του κ. Μελά αφορά την εισήγηση ότι, δοθείσας της ορθότητας της ενέργειας του Εφόρου να προβεί σε βεβαίωση φόρου δυνάμει του άρθρου 34(1), ο Έφορος δεν χρησιμοποίησε την κρίση του "κατά τον καλύτερο δυνατό τρόπο" όπως επιτάσσει το άρθρο 34(1). Ο
κ. Μελάς κάνει σχετική αναφορά στη νομολογία, εισηγούμενος ότι κακώς ο Έφορος δεν εβασίσθη στα στοιχεία που έθεσε υπ΄όψη του η Εταιρεία και στις απόψεις της αναφορικά με αυτά, ιδιαίτερα όπως αναφέρονται στην ένσταση της. Συγκεκριμένα, παρατηρεί ο ευπαίδευτος συνήγορος, ο Έφορος προέβη στους υπολογισμούς του βασιζόμενος σε περιορισμένες διαπιστώσεις τις οποίες γενίκευσε και χρησιμοποιώντας αυθαίρετα δεδομένα.Η ευπαίδευτη συνήγορος για τη Δημοκρατία υποστηρίζει ότι ο Έφορος βασίσθηκε στην αντικειμενική εκτίμηση των διαπιστωθέντων δεδομένων κατόπιν επαρκούς έρευνας και ότι είναι η Εταιρεία που έχει το βάρος να αποδείξει το κατ΄ισχυρισμό της λανθασμένο της κρίσης του Εφόρου.
Όσον αφορά το νομικό και νομολογιακό πλαίσιο της εξουσίας του Εφόρου δυνάμει του άρθρου 34(1), είχα την ευκαιρία να ασχοληθώ πρόσφατα στην υπόθεση Blue Moon Trading Ltd v. Δημοκρατίας, 656/97, 22.6.1999, και μεταφέρω αυτούσιο το σχετικό απόσπασμα από τις σελίδες 7-9:
"Στο επίκεντρο της εξέτασης του θέματος είναι κατά πόσο η απόφαση του ήταν εύλογα επιτρεπτή υπό τις περιστάσεις, με δεδομένο ότι το δικαστήριο δεν υποκαθιστά εαυτό στην κρίση του Εφόρου ως διοικητικού οργάνου αλλά διαπιστώνει τη νομιμότητα της άσκησης της εξουσίας του ως εντός των ορίων της (ίδε:
"..... it should be recognised, particularly bearing in mind the primary obligation, to which I have made reference, of the taxpayer to make a return himself, that the commissioners should not be required to do the work of the taxpayer in order to form a conclusion as to the amount of tax which, to the best of their judgment, is due. In the very nature of things frequently the relevant information will be readily available to the taxpayer, but it will be very difficult for the commissioners to obtain that information without carrying out exhaustive investigations. In my view, the use of the words 'best of their judgment' does not envisage the burden being placed on the commissioners of carrying out exhaustive investigations. What the words 'best of their judgment' envisage, in my view, is that the commissioners will fairly consider all material placed before them and, on that material, come to a decision which is one which is reasonable and not arbitrary as to the amount of tax which is due. As long as there is some material on which the commissioners can reasonably act then they are not required to carry out investigations which may or may not result in further material being placed before them."
Kαι στην υπόθεση
Farnocchia v. CEC, (1994) STC 881 στη σελ. 886:"... it is not necessary for the commissioners to conduct exhaustive inquiries and investigate every point of detail in order to assess the amount of the tax due by a person who is in default. The obligation is on the taxpayer in the first instance to furnish returns to the commissioners in respect of each period which are true and complete. The process is one of self-assessment, based on the information kept by and available to the taxpayer. Where the taxpayer fails in that obligation, the commissioners may make an assessment to the best of their judgment of the tax which is due for the relevant period. But it is the exercise of best judgment which is required at this stage not a complete reinvestigation down to the point of every detail. The longer the period to be covered by the assessment the more unreasonable it may be thought to be for the commissioners to have to investigate all the facts over the entire period in order to arrive at the assessment. In principle, therefore, it was open to the commissioners to select a shorter period than that which was to be covered by the assessment in order to arrive at an appropriate figure for the food to drink ratio on which that assessment was to be based."
Περαιτέρω αναφορά γίνεται στις υποθέσεις Στυλιανού ν. Δημοκρατίας
, 94/97, 8.4.1998, Dionysios Bros Leathers Co Ltd ν. Δημοκρατίας, 806/95, 20.2.1998, Diorelli Enterprises ν. Δημοκρατίας, 805/95, 28.11.1997, Θεοδοσίου ν. Δημοκρατίας, 645/97, 20.4.1999, Ππόλου ν. Εφόρου Φόρου Εισοδήματος, 396/91, 26.10.1992, Τσαγγαρίδης ν. Εφόρου Φόρου Εισοδήματος, 182/93,. 28.7.1995."
Έχω εξετάσει όλα τα στοιχεία τα οποία συνθέτουν την έρευνα την οποία διεξήγαγε ο Έφορος και στα οποία βασίσθηκε για να υπολογίσει τον οφειλόμενο φόρο. Η άποψη μου είναι ότι δεν υπάρχει οτιδήποτε το μεμπτό ή το ελλιπές ή το λανθασμένο στην προσέγγιση του που να δικαιολογεί οποιοδήποτε άλλο συμπέρασμα παρά το ότι στη βεβαίωση του οφειλόμενου φόρου χρησιμοποίησε την κρίση του κατά τον καλύτερο δυνατό τρόπο ώστε η κατάληξη του να ήταν εύλογα επιτρεπτή. Η μελέτη της εμπεριστατωμένης και λεπτομερούς έκθεσης του αποκαλύπτει και δέουσα έρευνα στο όλο θέμα και ορθή βάση και λογική στη χρήση των στοιχείων και δεδομένων για την κατά το μέγιστο δυνατό και δίκαιο ορθολογιστική και αντικειμενική προσέγγιση στον υπολογισμό του οφειλόμενου φόρου. Στην προσέγγιση αυτή δεν ενήργησε χωρίς το δέοντα προβληματισμό για τη σημασία και τις προεκτάσεις των ενώπιον του στοιχείων και προέβη στις δέουσες και λογικές διακρίσεις και προσαρμογές που επέτρεπαν και επέβαλλαν τα στοιχεία αυτά και στην καλύτερη δυνατή αξιολόγηση τους σε αλληλοσυσχετισμό. Δεν συμφωνώ με τον κ. Μελά ότι οι υπολογισμοί του Εφόρου εβασίσθησαν σε περιορισμένα και αυθαίρετα δεδομένα και ήσαν οι ίδιοι γενικευμένοι και αυθαίρετοι, θεωρώντας ότι και η έρευνα και τα χρησιμοποιηθέντα στοιχεία ήσαν επαρκή. Δεδομένης δε της παράλειψης του φορολογουμένου να τηρεί, όπως οφείλει, πλήρη στοιχεία για κάθε πώληση που υπόκειται σε ΦΠΑ, το έργο του Εφόρου καθίσταται εκ των πραγμάτων δυσχερές. Όπως τονίζεται και στη
νομολογία, ο Έφορος, ως εκ τούτου, δεν αναμένεται να προβεί σε εξαντλητική έρευνα για να διαπιστώσει τα ακριβή δεδομένα σε σχέση με κάθε μια παράδοση αγαθών που υπόκειται σε ΦΠΑ, παρά μόνο να χρησιμοποιήσει την κρίση του με βάση τα προκύπτοντα στοιχεία, τηρουμένων των ορθών και λογικών μέτρων και αναλογιών, με τον καλύτερο δυνατό τρόπο, ώστε να καταλήξει σε μια γενική προέκταση τους που αναμένεται να αντανακλά, κατά το δυνατό, την υποχρέωση του φορολογουμένου. Αυτό και έκανε.Η προσφυγή αποτυγχάνει και απορρίπτεται.
Η Αιτήτρια θα καταβάλει τα έξοδα της Δημοκρατίας.
Δ. Χατζηχαμπής
Δ.
/ΚΧ"Π