ΠΑΓΚΥΠΡΙΟΣ ΔΙΚΗΓΟΡΙΚΟΣ ΣΥΛΛΟΓΟΣ
Έρευνα - - Αφαίρεση Υπογραμμίσεων


(1998) 4 ΑΑΔ 868

ΑΝΩΤΑΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ ΚΥΠΡΟΥ

ΑΝΑΘΕΩΡΗΤΙΚΗ ΔΙΚΑΙΟΔΟΣΙΑ

Συνεκδικαζόμενες Υποθέσεις Αρ. 574/95,

575/95, 576/95, 577/95, 578/95 & 579/95

ΕΝΩΠΙΟΝ: Γ.Κ. ΝΙΚΟΛΑΟΥ, Δ.

Αναφορικά με το Άρθρο 146 του Συντάγματος

Υπόθεση Αρ. 574/95

Μεταξύ:

Μαρίας Γεωργίου ως διαχειρίστριας της περιουσίας

του αποβιώσαντος Ιάκωβου Σιακαλλή,

Αιτήτριας

- και -

Κυπριακής Δημοκρατίας,

1. Υπουργού Οικονομικών,

2. Εφόρου Φόρου Προστιθέμενης Αξίας,

Καθ΄ ων η αίτηση

---------------------------

Υπόθεση Αρ. 575/95

Μεταξύ:

Ανδρέα Καλλένου, εξ Ιδαλίου,

Αιτητή

- και -

Κυπριακής Δημοκρατίας,

1. Υπουργού Οικονομικών,

2. Εφόρου Φόρου Προστιθέμενης Αξίας,

Καθ΄ ων η αίτηση

---------------------------

Υπόθεση Αρ. 576/95

Μεταξύ:

Ηλία Ανδρέου, εκ Λευκωσίας,

Αιτητή

- και -

Κυπριακής Δημοκρατίας,

1. Υπουργού Οικονομικών,

2. Εφόρου Φόρου Προστιθέμενης Αξίας,

Καθ΄ ων η αίτηση

---------------------------

Υπόθεση Αρ. 577/95

Μεταξύ:

Μάριου Στροβολίδη, εκ Λευκωσίας,

Αιτητή

- και -

Κυπριακής Δημοκρατίας,

1. Υπουργού Οικονομικών,

2. Εφόρου Φόρου Προστιθέμενης Αξίας,

Καθ΄ ων η αίτηση

---------------------------

Υπόθεση Αρ. 578/95

Μεταξύ:

Γιαννούλλας Χαραλάμπους, εξ Αγ. Δομετίου,

Αιτήτριας

- και -

Κυπριακής Δημοκρατίας,

1. Υπουργού Οικονομικών,

2. Εφόρου Φόρου Προστιθέμενης Αξίας,

Καθ΄ ων η αίτηση

---------------------------

Υπόθεση Αρ. 579/95

Μεταξύ:

Γιαννάκη Γεωργίου, εκ Λεμεσού,

Αιτητή

- και -

Κυπριακής Δημοκρατίας,

1. Υπουργού Οικονομικών,

2. Εφόρου Φόρου Προστιθέμενης Αξίας,

Καθ΄ ων η αίτηση

---------------------------

29 Σεπτεμβρίου 1998

Για τους αιτητές: Ν. Παπαγεωργίου για Α.Ν. Παπαγεωργίου.

Για τους καθ΄ ων η αίτηση: Μ. Ραφτόπουλος.

---------------------------

Α Π Ο Φ Α Σ Η

Στην κάθε μια από αυτές τις συνεκδικασθείσες προσφυγές προσβάλλεται απόφαση του Εφόρου Φόρου Προστιθέμενης Αξίας, η οποία αφορά μόνο στον αντίστοιχο αιτητή και η οποία του γνωστοποιήθηκε με επιστολή ημερ. 3 Απριλίου 1995. Οι προσφυγές στρέφονταν αρχικά και εναντίον απόφασης του Υπουργού Οικονομικών ημερ. 4 Απριλίου 1995 αλλά στην πορεία τέθηκε τέρμα σε εκείνη. Τίθενται προς εξέταση τα ίδια ακριβώς νομικά σημεία κι αυτά έχουν κοινό βάθρο βασικών δεδομένων με μόνο αριθμητικές διαφορές ως προς τα πληρωτέα, στην κάθε περίπτωση, ποσά.

Οι αιτητές ήταν, κατά τον χρόνο που ενδιαφέρει, αντιπρόσωποι ιπποδρομιακών στοιχημάτων της Λέσχης Ιπποδρομιών Λευκωσίας. Είχαν υποχρέωση να εγγραφούν στο Μητρώο Φ.Π.Α. δυνάμει του περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμου του 1990 (Ν. 246/90) όπως τροποποιήθηκε, ιδιαίτερα από τους Ν. 52(Ι)/92 και Ν. 4(Ι)/93. Δεν το έπραξαν έγκαιρα. Αιτήσεις για εγγραφή υπέβαλαν μόνο μετά που ο Έφορος επεσήμανε την υποχρέωση τους στη βάση στοιχείων που συγκέντρωσε κατόπιν έρευνας τον Νοέμβριο του 1994. Οι αιτητές έδωσαν ως εξήγηση στον Έφορο ότι τελούσαν με την εντύπωση από εκδοθέντα ενημερωτικά φυλλάδια πως οι υπηρεσίες που πρόσφεραν εξαιρούντο από αυτό τον φόρο.

Ο Έφορος, ενεργώντας βάσει του άρθρου 21Α του Νόμου, τους επέβαλε, για την ανάλογη στην κάθε περίπτωση περίοδο μη εγγραφής, την προβλεπόμενη χρηματική επιβάρυνση. Διαλαμβάνεται στο άρθρο 21Α ότι:

"Κάθε πρόσωπο που αρνείται ή παραλείπει ή καθυστερεί να συμμορφωθεί με τις διατάξεις του Μέρους ΙΙΙ του παρόντος Νόμου ή οποιωνδήποτε κανονισμών ή διαταγμάτων που εκδίδονται δυνάμει αυτού, οφείλει να καταβάλει στον Έφορο χρηματική επιβάρυνση πενήντα λιρών (£50) για κάθε μήνα ή το μέρος αυτού για τον οποίο ή το οποίο διαρκεί η καθυστέρηση, ή η άρνηση ή η παράλειψη."

 

Οι αιτητές προέβησαν μέσω του δικηγόρου τους σε παραστάσεις, τόσο προς τον Έφορο όσο και προς τον Υπουργό, την παρέμβαση του οποίου ζήτησαν, για διαγραφή της επιβάρυνσης. Τους δόθηκε αρνητική απάντηση. Επισημάνθηκε στην απάντηση ότι την χρηματική επιβάρυνση, καθορισμένου ύψους, την καθιστούσε επιτακτική ο ίδιος ο νόμος χωρίς αναφορά προς τους λόγους της μη έγκαιρης εγγραφής. Οι αιτητές δεν προσέβαλαν εκείνη την απόφαση.

Εν συνεχεία, μετά την εγγραφή τους, ο Έφορος με επιστολή ημερ. 3 Απριλίου 1995 γνωστοποίησε στον καθένα την επιπλέον επιβολή χρηματικής επιβάρυνσης, για την περίοδο προ της εγγραφής, δυνάμει του άρθρου 25(14), όπως και πρόσθετης επιβάρυνσης και τόκου για την καθυστέρηση πληρωμής, δυνάμει του άρθρου 38. Παραθέτω με τη σειρά αυτές τις δύο διατάξεις.

"25. - (14) Κάθε πρόσωπο που παραλείπει, αρνείται ή καθυστερεί να υποβάλει φορολογική δήλωση στον τύπο και στο χρόνο που καθορίζονται στις πρόνοιες του εδαφίου (1) και των κανονισμών που εκδίδονται δυνάμει των προνοιών των εδαφίων (1) και (2) του παρόντος άρθρου, οφείλει να καταβάλει στον Έφορο χρηματική επιβάρυνση τριάντα λιρών (£30) για κάθε μήνα ή το μέρος αυτού για τον οποίο ή το οποίο διαρκεί η άρνηση ή η παράλειψη ή η καθυστέρηση."

.................................. .................................................. .......

.................................. .................................................. .......

"38. - (1) Εάν το υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο αμελεί ή αρνείται να καταβάλει στον Έφορο οποιοδήποτε ποσό φόρου ή οποιοδήποτε άλλο ποσό το οποίο ο Έφορος απαιτεί σύμφωνα με τις διατάξεις του παρόντος Νόμου, ή οποιωνδήποτε κανονισμών ή διαταγμάτων που εκδίδονται δυνάμει αυτού, τότε το υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο οφείλει να καταβάλει πρόσθετη επιβάρυνση ίση προς το δέκα τοις εκατόν (10%) του ποσού που αμελεί ή αρνείται να καταβάλει. Σε περίπτωση δε που η αμέλεια ή άρνηση να καταβάλει οποιοδήποτε ποσό, εξακολουθεί πέραν των τριάντα (30) ημερών από την ημερομηνία που το ποσό καθίσταται καταβλητέο δυνάμει των προνοιών του παρόντος Νόμου ή των κανονισμών ή διαταγμάτων που εκδίδονται δυνάμει αυτού, τότε καταβάλλεται απλούς τόκος προς εννέα τοις εκατόν (9%) κατ΄ έτος επί παντός οφειλόμενου ποσού περιλαμβανομένης και της πρόσθετης επιβάρυνσης."

 

Παρόλον που αρχικά οι προσφυγές στρέφονταν κατά της εν λόγω απόφασης στην ολότητα της, στο στάδιο των διευκρινήσεων περιορίστηκαν σε μόνο το μέρος της που αφορά τη χρηματική επιβάρυνση που επιβλήθηκε δυνάμει του άρθρου 25(14). Εν τέλει δε προώθησαν μόνο δύο ζητήματα, αναπτύσσοντας τις ακόλουθες θέσεις. Πρώτο, ότι ο Έφορος εσφαλμένα ερμήνευσε το άρθρο 25(14). Το οποίο, κατά τους αιτητές, εφαρμόζεται μόνο όπου προϋπήρχε εγγραφή. Κι αυτό με το συλλογισμό, καθώς τον εξέθεσαν, ότι η δυνατότητα για υποβολή φορολογικής δήλωσης προϋποθέτει την εγγραφή. Επικαλέστηκαν σχετικά το αξίωμα Lex non cogit ad impossibilia ως άξονα απάντησης του εξής ερωτήματος που έθεσαν και που συνοψίζει τη θέση τους: "Πώς ήτο δυνατό ένας πολίτης να τιμωρείται γιατί δεν υπέβαλε φορολογικές δηλώσεις εφόσον τούτο ήτο εκ των πραγμάτων αδύνατο εφόσον δεν ήτο εγγεγραμμένος;" Δεύτερο, ότι το άρθρο 25(14), εφαρμοζόμενο ιδιαίτερα σε συνάρτηση με τα άρθρα 21Α και 38, απολήγει σε σύνολο χρηματικών επιβαρύνσεων καταστρεπτικών και ως εκ τούτου αντιβαίνει στο Άρθρο 24.4 του Συντάγματος σύμφωνα με το οποίο "Ουδείς φόρος, τέλος ή εισφορά οιασδήποτε φύσεως, εξαιρέσει των τελωνειακών δασμών, δύναται να είναι καταστρεπτικής ή απαγορευτικής φύσεως". Επιχειρηματολόγωντας, ο συνήγορος ανέφερε σχετικά: "Διά να φανεί πόσον καταστροφικές και ιδιαίτερα επαχθείς είναι οι χρηματικές επιβαρύνσεις αν εφαρμοσθούν οι πρόνοιες του Νόμου όπως έτυχαν χειρισμού από την Διοίκηση, είναι αρκετό να αναφερθεί ότι αν κάποιος έπρεπε να εγγραφεί το 1992 και δεν εγγραφεί μέχρι το έτος 2000, οι χρηματικές επιβαρύνσεις θα ανέλθουν σε αφάνταστα ύψη". Στην απαντητική του αγόρευση ο συνήγορος πρότεινε εναλλακτικά ότι αν το Δικαστήριο θεωρούσε τη χρηματική επιβάρυνση ως ποινή, τότε αντίκειται στο Άρθρο 12.3 του Συντάγματος όπου διαλαμβάνεται ότι: "Ο νόμος δεν δύναται να προβλέψει ποινήν δυσανάλογον προς την βαρύτητα του αδικήματος". Καθώς παρατήρησα κατά τις διευκρινήσεις, δεν τέθηκε τέτοιο ζήτημα και δεν μπορεί ως εκ τούτου να προωθηθεί με την αγόρευση.

Ο συνήγορος της Δημοκρατίας αμφισβήτησε, σε προδικαστική ένσταση, ότι με την επιστολή ημερ. 3 Απριλίου 1995 ο Έφορος κοινοποίησε στους αιτητές εκτελεστή διοικητική απόφαση. Εισηγήθηκε ότι η επιστολή "περιείχε πληροφορίες που ζήτησαν οι ίδιοι οι αιτητές" και ότι "η πράξη αυτή του Εφόρου ήταν απλή έκφραση γνώμης που του ζητήθηκε". Αφήνω τη σύζευξη χωρίς σχόλιο. Επισημαίνω ότι σε επιστολή ημερ. 9 Φεβρουαρίου 1995 η οποία στάληκε εκ μέρους του Εφόρου προς τον συνήγορο των αιτητών και με την οποία γνωστοποιήθηκε η επιβολή χρηματικών επιβαρύνσεων βάσει του άρθρου 21Α, προστίθετο και ότι:

" Άλλες χρηματικές επιβαρύνσεις με βάση τα άρθρα 25(14) και 38 θα γνωστοποιηθούν απευθείας στους πελάτες σας με έντυπα του ηλεκτρονικού υπολογιστή. (Φ.Π.Α. 6, Φ.Π.Α. 8, Φ.Π.Α. 9).

Ο συνήγορος των αιτητών έγραψε ζητώντας στοιχεία. Του δόθηκε εκ μέρους του Εφόρου η εξής απάντηση, με επιστολή ημερ. 22 Μαρτίου 1995:

" Χρηματικές επιβαρύνσεις

Αναφέρομαι στην επιστολή σας με ημερομηνία 10.3.95 και σας πληροφορώ ότι οι χρηματικές επιβαρύνσεις των άρθρων 25(14) και 38 του Ν. 246/90 θα επιβληθούν στους πελάτες σας με έντυπα του ηλεκτρονικού υπολογιστή της Υπηρεσίας.

Δυστυχώς δεν είμαι σε θέση να σας πληροφορήσω τα κατ΄ ιδίαν ποσά, αλλά δεν πρέπει να ανησυχείτε για τα δικαιώματα των πελατών σας εφόσον οι προθεσμίες για ένσταση τρέχουν από την ημερομηνία των εντύπων."

 

Ο συνήγορος επανήλθε με επιστολή ημερ. 27 Μαρτίου 1995 επιμένοντας όπως γνωστοποιηθεί ή απόφαση του Εφόρου χωρίς καθυστέρηση. Τότε ο Έφορος προέβη, με την επιστολή του ημερ. 3 Απριλίου 1995, σε γνωστοποίηση της επιβολής επιβαρύνσεων και τόκου δυνάμει των άρθρων 25(14) και 38. Επρόκειτο περί γνωστοποίησης, για πρώτη φορά, ότι λήφθηκε κατ΄ εφαρμογή του Νόμου διοικητική απόφαση, όσο και αν ο Έφορος δεν είχε δυνατότητα να κινηθεί παρά μόνο σε μία κατεύθυνση. Επομένως, η προδικαστική ένσταση της Δημοκρατίας δεν γίνεται δεκτή.

Θα προχωρήσω λοιπόν στην εξέταση των δύο ζητημάτων που έθεσαν οι αιτητές. Ως προς το πρώτο, είμαι της γνώμης ότι η κύρωση που προβλέπεται στο άρθρο 25(14) δεν έχει ως προϋπόθεση την εγγραφή στο Μητρώο Φ.Π.Α. Η κύρωση αυτή είναι άμεσα συναρτημένη με το εδάφιο (1) του άρθρου 25 σύμφωνα με το οποίο υπέχει υποχρέωση για την υποβολή φορολογικής δήλωσης "κάθε υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο" όπως αυτό ορίζεται στο άρθρο 5(2) το οποίο αποτέλεσε και τον άξονα της επιχειρηματολογίας του συνηγόρου της Δημοκρατίας. Παραθέτω αυτές τις διατάξεις κατά σειρά:

"25. - (1) Το κάθε υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο οφείλει, το αργότερο τη δέκατη ημέρα μετά το τέλος του μήνα που ακολουθεί το τέλος κάθε φορολογικής περιόδου, ή σε οποιοδήποτε άλλο χρόνο το Υπουργικό Συμβούλιο ήθελε με κανονισμούς καθορίσει σε ειδικές περιπτώσεις -

(α) Να υποβάλλει στον Έφορο γραπτές φορολογικές δηλώσεις, και

(β) να καταβάλλει τον οφειλόμενο φόρο,

αναφορικά με όλες τις παραδόσεις αγαθών ή και παροχές υπηρεσιών τις οποίες έχει πραγματοποιήσει κατά τη διάρκεια της περιόδου αυτής."

.................................. .................................................. .......

.................................. .................................................. .......

"5. - (2) Υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο είναι κάθε πρόσωπο που ασκεί επιχείρηση σύμφωνα με την παράγραφο (2) του άρθρου 2, εφόσο έχει εγγραφεί ως τέτοιο στο Μητρώο ΦΠΑ ή οφείλει να εγγραφεί σύμφωνα με τις διατάξεις του παρόντος Νόμου."

 

Είναι νομίζω σαφές ότι η υποχρέωση προσώπου να υποβάλει φορολογική δήλωση προκύπτει όχι εξ αιτίας της εγγραφής αλλά εξ αιτίας του ότι το πρόσωπο είναι εν πάση περιπτώσει "υποκείμενο στο φόρο". Η εγγραφή αποτελεί έκφανση της λειτουργίας του Νόμου αποβλέπουσα στην τάξη και τον έλεγχο με την κατάρτιση του προβλεπόμενου Μητρώου. Συνεπώς, ορθά, κατά τη γνώμη μου, ήταν που ο Έφορος εφάρμοσε τον Νόμο με την απαίτηση για την πληρωμή χρηματικής επιβάρυνσης δυνάμει και του άρθρου 25(14).

Ως προς το δεύτερο ζήτημα, δεν συμμερίζομαι την άποψη των αιτητών ότι η χρηματική επιβάρυνση δυνάμει του άρθρου 25(14) αποτελεί φορολογία. Πρόκειται, κατά τη γνώμη μου, για κύρωση. Η οποία προβλέπεται από τον Νόμο για διασφάλιση της αποτελεσματικότερης λειτουργίας του προς επίτευξη του σκοπού του. Είναι δε αυτόδηλο πως, με το κριτήριο το αντικειμενικό και το ύψος το προκαθορισμένο, δεν παρέχει στη διοίκηση δυνατότητα να ενεργήσει παρά μόνο δέσμια. Το ότι η κύρωση εντάσσεται στο πλαίσιο φορολογικού νομοθετήματος δεν σημαίνει ότι αποκτά και η ιδία φορολογική υφή. Τη φυσιογνωμία της την προσδιορίζει ο σκοπός της που προανέφερα. Η απόφαση του Εφετείου στη Loizou v. Sewage Board of Nicosia (1988) 1 C.L.R. 122 όπως και η απόφαση της Ολομέλειας στην Director of Social Insurance v. Georghiades (1988) 2 C.L.R. 74, που την ακολούθησε, προσφέρουν επί του προκειμένου άμεση και κρίσιμη καθοδήγηση. Στην πρώτη, η οποία αφορούσε την επιβολή πρόσθετης επιβάρυνσης για τη μη πληρωμή φορολογίας, λέχθηκαν σχετικά τα εξής (στη σελ. 128):

"The tax payer is charged with this additional burden for the sole reason of non payment at the prescribed time. This does not offend the provisions of Article 24.4 of the Constitution, nor is it a punishment in the sense of Article 12.3 of the Constitution. It is in a sense only a sanction prescribed by Law in order to prompt the tax payer to pay in time, a matter conducive to proper administration, taking cognizance of all burdens cast on public revenue by non punctual payment."

 

Η δεύτερη αφορούσε την επιβολή επιπρόσθετου τέλους για παράλειψη έγκαιρης πληρωμής Κοινωνικών Ασφαλίσεων. Η Ολομέλεια υιοθέτησε πλήρως το σκεπτικό στη Loizou (ανωτέρω) και συνέχισε με τα εξής (στη σελ. 78):

"Είναι περιττό να πούμε ότι η παράγραφος 1 του Άρθρου 24 δεν έχει εφαρμογή καθόλου καθότι το επιπρόσθετο τέλος δεν είναι συνεισφορά στα δημόσια βάρη και η παράγραφος 4 του ίδιου Άρθρου επίσης δεν έχει εφαρμογή διότι το επιπρόσθετο τέλος είναι, όπως έχει ήδη βρεθεί, μια διοικητική επιβάρυνση προνοούμενη από το Νόμο για να ενθαρρύνει τον φορολογούμενο να πληρώνει έγκαιρα, ένα θέμα που συμβάλλει στη καλή διοίκηση."

 

Δεν παρίσταται λοιπόν ανάγκη να ασχοληθώ με τον χαρακτηρισμό της επιβληθείσας χρηματικής επιβάρυνσης ως "καταστρεπτικής" εφόσον δεν πρόκειται περί φορολογίας. Προσθέτω ωστόσο την παρατήρηση ότι δεν συγκεκριμενοποιήθηκε ο,τιδήποτε από το οποίο να δύναται να εξαχθεί συμπέρασμα αναφορικά με τις οικονομικές επιπτώσεις της επιβάρυνσης στους αιτητές. Και επομένως το ζήτημα δεν θα μπορούσε ούτως ή άλλως να εξεταστεί στη βάση του τί θα προέκυπτε σε μία ακραία υποθετική περίπτωση.

Οι προσφυγές απορρίπτονται με έξοδα. Οι προσβαλλόμενες διοικητικές αποφάσεις επικυρώνονται βάσει του Άρθρου 146.4(α) του Συντάγματος.

 

 

 

 

Γ.Κ. Νικολάου,

Δ.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

/ΕΘ
cylaw.org: Από το ΚΙΝOΠ/CyLii για τον Παγκύπριο Δικηγορικό Σύλλογο