ΠΑΓΚΥΠΡΙΟΣ ΔΙΚΗΓΟΡΙΚΟΣ ΣΥΛΛΟΓΟΣ
Έρευνα - - Αφαίρεση Υπογραμμίσεων


(2001) 3 ΑΑΔ 1121

ΑΝΩΤΑΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ ΚΥΠΡΟΥ

ΔΕΥΤΕΡΟΒΑΘΜΙΑ ΔΙΚΑΙΟΔΟΣΙΑ

Αναθεωρητική Έφεση Αρ. 2892

ΕΝΩΠΙΟΝ: Γ. ΠΙΚΗ, Π., Π. ΑΡΤΕΜΗ, Γ. ΝΙΚΟΛΑΟΥ, Π. ΚΑΛΛΗ,

Μ. ΚΡΟΝΙΔΗ, ΔΔ.

Μεταξύ:

Φυτείας Φοίζα Λτδ.

Εφεσείουσας/Αιτήτριας

- και -

Κυπριακής Δημοκρατίας, μέσω

Εφόρου Φόρου Εισοδήματος

Εφεσίβλητου/Καθ΄ου η αίτηση

- - - - - -

ΗΜΕΡΟΜΗΝΙΑ: 30 Νοεμβρίου, 2001.

Για την εφεσείουσα: Σπ. Ευαγγέλου.

Για τον εφεσίβλητο: Ε. Καρακάννα (κα), δικηγόρος της Δημοκρατίας.

- - - - - -

ΠΙΚΗΣ, Π.: Την ομόφωνη απόφαση του Δικαστηρίου θα δώσει

ο Μ. Κρονίδης, Δ.

- - - - - -

Α Π Ο Φ Α Σ Η

M. ΚΡΟΝΙΔΗΣ, Δ.: Η εφεσείουσα Εταιρεία υπέβαλε δηλώσεις εισοδήματος μαζί με εξελεγμένους λογαριασμούς για τα φορολογικά έτη 1989-1993. Ο εφεσίβλητος (Έφορος Φόρου Εισοδήματος) επέβαλε τις φορολογίες εισοδήματος και έκτακτης εισφοράς για την άμυνα για τα επίδικα έτη τις οποίες και απέστειλε μαζί με συνοδευτική επιστολή στην εφεσείουσα.

Η εφεσείουσα υπέβαλε ένσταση στον Έφορο για τις πιο πάνω φορολογίες. Ο εφεσίβλητος-Έφορος αφού εξέτασε την ένσταση την απέρριψε και επέβαλε στην εφεσείουσα τις τελικές φορολογίες, οι οποίες κοινοποιήθηκαν στην εφεσείουσα με επιστολή του ημερ. 13.5.1996.

Η εφεσείουσα καταχώρησε εναντίον της τελικής απόφασης του Εφόρου τρεις ξεχωριστές προσφυγές. Η πρώτη εναντίον της φορολογίας εισοδήματος για τα επίδικα έτη, η δεύτερη κατά της επιβολής έκτακτης εισφοράς για την άμυνα για τις πρώτες δύο τριμηνίες του φορολογικού έτους 1990 και του τόκου 6% και η τρίτη κατά της επιβολής έκτακτης εισφοράς για την άμυνα για τις εξαμηνίες των φορολογικών ετών 1991, 1992 και 1993 και της απαίτησης για πληρωμή τόκου προς 9%.

Οι τρεις προσφυγές συνεκδικάσθησαν από το πρωτόδικο Δικαστήριο λόγω της συνάφειας που υπήρχε μεταξύ τους. Απέρριψε δε και τις τρεις προσφυγές και επικύρωσε την επίδικη απόφαση.

Εναντίον της απόφασης αυτής καταχωρήθηκε η παρούσα έφεση. Με τέσσερις λόγους επιζητείται η ανατροπή της ως εσφαλμένης.

Με τους δύο πρώτους λόγους έφεσης προβάλλεται ο ισχυρισμός ότι το άρθρο 47Α του περί Φορολογίας του Εισοδήματος Νόμου αρ. 58/61 (όπως τροποποιήθηκε) προσκρούει στα Άρθρα 24 και 28 του Συντάγματος για το λόγο ότι με αυτό εισάγεται αμάχητο τεκμήριο ή νομικό πλάσμα για τους σκοπούς φορολογίας του εισοδήματος. Προσέτι ότι δεν αποτελεί επαρκή αιτιολογία το γεγονός ότι τα επόμενα έτη (1992-3) είχε δηλωθεί εισόδημα από την Εταιρεία από τόκους δανείων προς τους μετόχους.

Το άρθρο 47Α έχει ως ακολούθως:-

"Οποτεδήποτε εταιρεία περιορισμένης ευθύνης, η οποία ελέγχεται από όχι περισσότερα από πέντε πρόσωπα, παραχωρεί δάνειο ή οποιαδήποτε άλλη χρηματική διευκόλυνση σε διευθυντές ή μετόχους της ή σε συγγενείς τους μέχρι και του δευτέρου βαθμού συγγενείας, ο Έφορος δύναται να θεωρήσει ότι καταβάλλεται στην εταιρεία τόκος προς εννέα τοις εκατόν (9%) ετησίως επί του ποσού του δανείου.".

Ο εφεσίβλητος, πράγματι, βασιζόμενος στο πιο πάνω άρθρο πρόσθεσε στο φορολογητέο εισόδημα της εφεσείουσας, για το έτος 1991, τόκους 9% επί των δανείων που παραχώρησε η τελευταία στους συμβούλους και μετόχους της.

Από τη διατύπωση του άρθρου 47(Α) προκύπτει ότι η εξουσία του Εφόρου είναι δυνητική. Δεν καταγράφονται οποιαδήποτε κριτήρια αλλά πάντοτε το εύλογο της απόφασης του ελέγχεται δικαστικά. Ο Έφορος άσκησε την πιο πάνω εξουσία του με το εξής αιτιολογικό που αναφέρεται στην επιστολή του ημερομηνίας 13.5.1996:-

"Σ΄ ότι αφορά το φορολογικό έτος 1991 το εισόδημα που έχει προστεθεί από τόκους είναι σύμφωνα με τις πρόνοιες του άρθρου 47Α του περί Φορολογίας του Εισοδήματος Νόμου. Το 1992 και 1993 προστίθεται εισόδημα για τον ίδιο λόγο στους προσδιορισμούς του εισοδήματός σας που ετοιμάστηκαν από τους ελεγκτές σας Μεταξάς, Λοϊζίδης, Συρίμης.":

Ο αδελφός πρωτόδικος Δικαστής κατέληξε στο θέμα ως εξής:-

"Η αιτιολογία της απόφασης εντοπίζεται στο ότι η εταιρεία, προσδιορίζοντας το εισόδημά της για τα έτη 1992 και 1993 πρόσθεσε εισόδημα από τόκους των υφισταμένων από το 1991 δανείων προς τους συμβούλους της. Η αιτιολογία, άνκαι σύντομη, εντούτοις καθιστά κατανοητό το λόγο για τον οποίο ο Έφορος άσκησε την εξουσία που του παρέχει το άρθρο 47Α του νόμου. Η αιτιολογία της απόφασης συμπληρώνεται με επάρκεια και από τα στοιχεία του φακέλου που έλαβε υπόψη ο Έφορος. Η προσθήκη εισοδήματος από τόκους των ιδίων δανείων στο εισόδημα της εταιρείας για τα έτη 1992 και 1993 παρέχει βάσιμη ένδειξη ότι η εταιρεία είχε εισόδημα από τόκους των ιδίων δανείων και κατά το 1991. Στην ουσία πρόκειται για μαχητό τεκμήριο το οποίο καθώς προκύπτει από τα στοιχεία του φακέλου δεν έχει ανατραπεί. Καταλήγω στο συμπέρασμα ότι η απόφαση του Εφόρου επί του θέματος ήταν εύλογα επιτρεπτή.".

Συμφωνούμε με την πιο πάνω θέση του πρωτόδικου Δικαστηρίου. Η απόφαση του Εφόρου ήταν εύλογη κάτω από τις περιστάσεις αφού η εφεσείουσα καμιά εξήγηση δεν έχει δώσει ούτε επιχείρησε να ανατρέψει το τεκμήριο του άρθρου 47(Α), το οποίο εκδήλως είναι μαχητό. Η εισήγηση του ευπαίδευτου δικηγόρου της εφεσείουσας ότι το τεκμήριο είναι αμάχητο, θέση στην οποία στηρίζει όλη την επιχειρηματολογία του για να υποστηρίξει τον ισχυρισμό ότι παραβιάζει τα Άρθρα 24 και 28 του Συντάγματος, δεν ευσταθεί. Η χρησιμοποίηση από το νόμο, μαχητών τεκμηρίων για την εξακρίβωση της φοροδοτικής ικανότητας του φορολογουμένου είναι επιτρεπτή και δεν αντιβαίνει στις συνταγματικές πρόνοιες. Η εξακρίβωση του φορολογητέου εισοδήματος με νόμιμα μέσα αποτελεί πραγμάτωση της συνταγματικής επιταγής για ίση κατανομή των φορολογικών βαρών. Αυτή είναι και η πάγια θέση της Ελληνικής νομολογίας (Βλέπε επίσης: Eureka Ltd. and Another v. The Police (1979) 2 CLR 165 και Shoemex Limited v. Δημοκρατίας, Α. Ε. 2835, ημερ. 15.11.2001)

Με τον τρίτο λόγο έφεσης προσβάλλεται ως εσφαμένη η κατάληξη του Δικαστηρίου να θεωρήσει την πώληση ακινήτου από την εφεσείουσα ως εμπορική πράξη.

Το Δικαστήριο, αφού παρέθεσε τη σχετική νομολογία επί του θέματος και σχολίασε όλα τα δεδομένα της υπόθεσης, κατέληξε ως ακολούθως:-

"Η απόφαση του Εφόρου επί του συγκεκριμένου θέματος είναι κατά την κρίση μου, το αποτέλεσμα λογικής στάθμισης όλων των γεγονότων που ο Έφορος είχε ενώπιόν του και της ορθής υπαγωγής τους στο νόμο. Δεν έχω διαπιστώσει οποιοδήποτε βάσιμο λόγο ο οποίος να δικαιολογεί το αίτημα για αναθεώρηση της επίδικης απόφασης.".

Συμφωνούμε απόλυτα με το σκεπτικό του Δικαστηρίου. Ο Έφορος-εφεσίβλητος αιτιολόγησε πλήρως την απόφαση του παραθέτοντας επτά λόγους οι οποίοι τον οδήγησαν στην απόφαση του μεταξύ των οποίων το γεγονός ότι μεταξύ των σκοπών που καταγράφονται στο καταστατικό της εφεσείουσας ήταν και η εμπορία γης καθώς επίσης ότι η εφεσείουσα είχε προβεί προηγουμένως και σε άλλες πράξεις αγοραπωλησίας ακίνητης ιδιοκτησίας που η συχνότητα τους δείχνει πρόθεση εμπορίας γης. Το θέμα έχει εξετασθεί σε πολλές αποφάσεις της Ολομέλειας του Ανωτάτου Δικαστηρίου. Δεν υπάρχουν καθορισμένα, αριθμητικά, κριτήρια. Κάθε υπόθεση κρίνεται με τα δικά της γεγονότα και περιστατικά. Μερικά από τα κριτήρια, τα οποία καθορίζονται ως αντικειμενικά έχουν καταγραφεί από τη νομολογια και αναφέρθησαν στην απόφαση Κτηματική Εταιρεία Α. Χ"Σάββα Λτδ. ν. Δημοκρατίας, Α.Ε. 2090, ημερ. 18.12.97. Τα πλείστα από τα κριτήρια αυτά συμπίπτουν με τα αντικειμενικά γεγονότα της παρούσας υπόθεσης τα οποία ο εφεσίβλητος έλαβε υπόψη και αιτιολόγησε την απόφασή του. (Βλέπε επίσης: Droussiotis ν. The Republic (1967) 3 CLR 15 και Δημοκρατία ν. Ακίνητα Στ. Ιωαννίδη (1991) 3 ΑΑΔ 398).

Τέλος με τον τέταρτο λόγο έφεσης η εφεσείουσα προσβάλλει το εύρημα του Δικαστηρίου ότι οι τόκοι που επιβαρύνθηκε για την παραχώρηση δανείου για την αποπληρωμή δανείου της συγγενικής εταιρείας Σ. Π. Εσπερίδες Λτδ. δεν αποτελούσαν δαπάνη εισοδηματικής φύσεως. Ισχυρίζεται ότι οδηγήθηκε στην πράξη αυτή για την προστασία των συμφερόντων της.

Ο Έφορος στην τελική του απόφαση έδωσε την εξής αιτιολογία:-

"4. Σ΄ ότι αφορά τους διεκδικούμενους τόκους που επιβαρύνθηκε η εταιρεία σας για την αποπληρωμή των υποχρεώσεων της εταιρείας Σ.Π. Εσπερίδες Λτδ., στην οποία ήταν μέτοχος, η απόφασή μου είναι ότι δεν επιτρέπονται για τους πιο κάτω λόγους:-

α) Με βάση τα άρθρα 11 και 13 των περί Φορολογίας του Εισοδήματος Νόμων οι πιο πάνω τόκοι δεν αποτελούν έξοδο το οποίο έγινε εξ ολοκλήρου και αποκλειστικά για την παραγωγή του εισοδήματός σας.

β) Η παραχώρηση εγγυήσεων προς την Τράπεζα Κύπρου για να δανειοδοτηθεί η εταιρεία Σ.Π. Εσπερίδες Λτδ., δεν έγινε πάνω σε εμπορική βάση ούτε ήταν εμπορική πράξη.".

Το Δικαστήριο αφού ανέλυσε την επί του θέματος νομολογία του Ανωτάτου Δικαστηρίου και τη σχετική αγγλική νομολογία (Βλέπε: Α. Λ. Μαντοβάνη & Υιοί Λτδ. ν. Δημοκρατίας, Προσφυγή αρ. 996/91, ημερ. 27.4.93, Strong & Co. of Romsey Ltd. v. Woodfled 5 T.C. 215, Bentleys, Stokes & Lowless v. Beeson (1952) 2 All E.R. 82, Δώρα Χόλτιγκς Λτδ. ν. Δημοκρατίας, Προσφυγή αρ. 42/91, ημερ. 8.7.93 και Cooke v. Quick Shoe Repair Service 30 T.C. 460) κατέληξε στο συμπέρασμα πως "η επίδικη απόφαση του Εφόρου δεν εκφεύγει των ορίων της λογικής στάθμισης και εκτίμησης των γεγονότων και της ορθής υπαγωγής τους στο νόμο".

Τα άρθρα 11(1) και 13(ε) επί των οποίων στηρίζεται η απόφαση του Εφόρου έχουν ως εξής:-

"11(1) Προς εξεύρεσιν του φορολογητέου εισοδήματος παντός προσώπου θα εκπίπτωνται άπασαι αι δαπάναι ας το τοιούτον πρόσωπον υπέστη εξ ολοκλήρου και αποκλειστικώς προς κτήσιν του εισοδήματος .......".

"13. Προς εξεύρεσιν του φορολογητέου εισοδήματος προσώπου τινός δεν θα εκπίπτωνται τα ακόλουθα:

.......................... .................................................. ......................

.......................... .................................................. ......................

(ε) Πάσα δαπάνη ή έξοδον όπερ δεν αντιπροσωπεύει ποσόν εξ ολοκλήρου και αποκλειστικώς διατεθέν ή δαπανηθέν προς τον σκοπόν κτήσεως του εισοδήματος.".

Τόσο η νομολογία του Ανωτάτου Δικαστηρίου όσο και η αγγλική νομολογία καθιέρωσε την αρχή ότι η ερμηνεία κάθε διάταξης νόμου που καθιερώνει φορολογικήν απαλλαγή να είναι στενή. Στο σύγγραμμα Μαθήματα Δημοσιονομικού Δικαίου, 3η Έκδοση, 1966, στη σελίδα 246 ο Μ. Δ. Στασινόπουλος αναφέρει τα εξής:-

"Στενή ερμηνεία επιβάλλεται αναμφιβόλως εις τας διατάξεις, αίτινες θεσπίζουν φορολογικάς απαλλαγάς ή εξαιρέσεις, διότι η φορολογική εξαίρεσις ή απαλλαγή, αποτελεί παρέκκλισιν από τον κανόνα της καθολικότητος του φόρου και άρα αι θεσπίζουσαι εξαιρέσεις ή απαλλαγάς διατάξεις είναι διατάξεις εξαιρετικαί, οι δε εξαιρετικής φύσεως διατάξεις συμφώνως προς γενικούς ερμηνευτικούς κανόνας, δέον να ερμηνεύονται στενώς."

Η εισήγηση της εφεσείουσας απολήγει τελικά σε ευρεία και ελαστική ερμηνεία της σχετικής διάταξης του νόμου εκτός των πλαισίων που έθεσε η νομολογία. Η σχετική δαπάνη δεν έγινε "εξ ολοκλήρου και αποκλειστικώς προς κτήσιν του εισοδήματος". Η πρόσφατη απόφαση της Ολομέλειας στη Shoemex (πιο πάνω), είναι καταλυτική και για την τύχη της παρούσας έφεσης.

Η απόφαση του Εφόρου και η αιτιολογία που παρέθεσε ήταν εύλογος ενόψει των δεδομένων της υπόθεσης και κατά συνέπεια και η εφεσιβαλλόμενη απόφαση είναι ορθή.

Η έφεση απορρίπτεται με έξοδα.

Π.

Δ.

Δ.

Δ.

Δ.

/ΕΠσ
cylaw.org: Από το ΚΙΝOΠ/CyLii για τον Παγκύπριο Δικηγορικό Σύλλογο