ΑΝΩΤΑΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ ΚΥΠΡΟΥ

ΔΕΥΤΕΡΟΒΑΘΜΙΑ ΔΙΚΑΙΟΔΟΣΙΑ

Μεταξύ:

A & A CONSTANTINOU BROS LTD,

Εφεσειόντω ν

και

Κυπριακής Δημοκρατίας, μέσω

1. Υπουργού Οικονομικών,

2. Διευθυντή Τμήματος Εσωτερικών Προσόδων,

Εφεσιβλήτω ν.

_________________

Για τους εφεσείοντες: Α. Σ. Αγγελίδης.

Για τους εφεσίβλητους: Στ. Χούρη (κα.), Δικηγόρος της Δημοκρατίας

εκ μέρους του Γεν. Εισ.

_________________

__________________

Το ξενοδοχείο κτίστηκε μεταξύ των ετών 1988-1990. Πωλήθηκε στις 31.8.1990 στην Αρχιεπισκοπή για £7.510.000. Στην τιμή αυτή συμπεριλαμβανόταν και η αξία των επίπλων και σκευών του ξενοδοχείου. Στις 17.9.1990 οι εφεσείοντες υπέβαλαν Δήλωση Διάθεσης Ακίνητης Ιδιοκτησίας στο καθορισμένο έντυπο IR401. Δήλωσαν σαν τίμημα πώλησης το ποσό των £6.200.000 και σαν κόστος κτήσεως το ποσό των £5.938.108. Για σκοπούς πληθωρισμού διεκδίκησαν το ποσό των £205,875. Ο Διευθυντής του Τμήματος Εσωτερικών Προσόδων (ο Διευθυντής) έκαμε την ίδια ημερομηνία φορολογία, με κώδικα φορολογίας 1, σύμφωνα με την πιο πάνω δήλωση, και ο πληρωτέος φόρος που προέκυψε πληρώθηκε.

(ι) δεν έχουν παραχωρηθεί τόκοι εφόσον διεκδικήθηκαν για σκοπούς

φόρου εισοδήματος και

(ιι) δεν έχει υπολογιστεί πληθωρισμός διότι η αποπεράτωση του ξενοδοχείου

και η πώληση του έγινε τον ίδιο μήνα. Επιπρόσθετα στην εν λόγω επιστολή τονίσθηκε ότι σε περίπτωση που κατά τη διάρκεια της υπόθεσης

αποδειχθεί ότι η διάθεση υπόκειται στον φόρο εισοδήματος τότε οιονδή-

ποτε ποσό φόρου κεφαλαιουχικών κερδών που θα πληρωθεί θα μεταφερθεί σαν πίστωση στον Φόρο Εισοδήματος.

Στις 7.12.1990 ο Διευθυντής έστειλε και άλλη επιστολή με την οποία ζητούσε:

(ι) τη συμφωνία μίσθωσης του ξενοδοχείου και

(ιι) συμφωνίες βάσει των οποίων η αιτήτρια εταιρεία όφειλε στην Ιερά

Αρχιεπισκοπή το ποσό των £1,340,664.

Στις 17.12.90 οι εφεσείοντες υπέβαλαν ένσταση κατά της πιο πάνω με κώδικα 7 φορολογίας γιατί:

(ι) Οι τόκοι που πληρώθηκαν για την ανέγερση του ξενοδοχείου θα έπρεπε

να θεωρηθούν σαν μέρος του κόστους και να αφαιρεθούν από την

φορολογία Κεφαλαιουχικών Κερδών αφού οι λογαριασμοί της Εταιρείας

για την υπό εξέταση περίοδο δεν είχαν ακόμη υποβληθεί στον ΄Εφορο.

(ιι) Η ανέγερση του ξενοδοχείου δεν συμπληρώθηκε τον Αύγουστο του 1990

αλλά το Μάρτιο του 1990. Θα έπρεπε να παραχωρηθεί πληθωρισμός

και στο κτίριο του ξενοδοχείου λαμβάνοντας υπόψη σαν χρόνο υπολογισμού του το χρόνο που πραγματοποιούντο οι δαπάνες αντί τον

χρόνο συμπλήρωσης του ξενοδοχείου.

(ιιι) Η φορολογία θα έπρεπε να ακυρωθεί γιατί ο Διευθυντής δεν είχε με βάση

το άρθρο 14 των Νόμων περί Φορολογίας Κεφαλαιουχικών Κερδών του

1980 και 1990 δικαίωμα να την επιβάλει αφού δεν είχε στην κατοχή του

στοιχεία που να δικαιολογούσαν αναθεώρηση της αρχικής δήλωσης του

αιτητή.

Στις 16.10.92 ο Διευθυντής έστειλε επιστολή στους ελεγκτές των εφεσειόντων με την οποία ζητούσε να του υποβάλουν, το αργότερο μέσα σε δέκα πέντε (15) μέρες, διάφορα επιπρόσθετα στοιχεία που θεωρούσε απαραίτητα για τη διευθέτηση των φορολογικών τους υποθέσεων. Οι εφεσείοντες παρέλειψαν να συμμορφωθούν με την απαίτηση του Διευθυντή και ο τελευταίος τους έστειλε υπενθυμητική επιστολή ημερ. 3.11.92. Τελικά οι εφεσείοντες απάντησαν με επιστολή τους ημερ. 17.11.92 και έδωσαν στο Διευθυντή τις πληροφορίες που είχε ζητήσει.

Μετά από εξέταση της όλης υπόθεσης ο Διευθυντής πήρε απόφαση για την ένσταση και απέστειλε στους αιτητές Ειδοποίηση Επιβολής Φορολογίας Κεφαλαιουχικών Κερδών με κώδικα φορολογίας 4 (τελική φορολογία για διευθέτηση ένστασης χωρίς συμφωνία) με ημερ. 15.12.1992 μαζί με συνοδευτική επιστολή ίδιας ημερομηνίας στην οποία δίδεται η αιτιολογία της απόφασης.

Σύμφωνα με την πιο πάνω απόφαση το φορολογητέο κεφαλαιουχικό κέρδος ανέρχεται σε £799.756 και ο φόρος κεφαλαιουχικών κερδών σε £159.951,20.

Για τον υπολογισμό του κέρδους ο Διευθυντής:

(α) Αύξησε το κόστος του κτιρίου κατά £273.835 που αφορά μηχανήματα

ενσωματωμένα στο κτίριο τα οποία λανθασμένα καταχωρήθηκαν από τους εφεσείοντες στους εξοπλισμούς. Παράλληλα προέβηκε σε ανακατανομή του τιμήματος πώλησης έτσι ώστε να περιληφθούν στην τιμή πώλησης του κτιρίου και τα μηχανήματα. Το πιο πάνω κόστος έχει αναπροσαρμοστεί σε τιμή πώλησης, ήτοι £381.353.

(β) Παρεχώρησε ποσοστό 10% από το σύνολο των δικαιωμάτων εργολαβίας

που διεκδικήθηκαν, δηλαδή ποσό £361.209, λαμβάνοντας υπόψη το

ποσοστό μεικτού κέρδους που, κατόπιν έρευνας του Διευθυντή, αποδείκτηκε πως παρουσιάζουν άλλες παρόμοιες εργοληπτικές εταιρείες.

Η καταχώρηση στα βιβλία της εταιρείας της διαφοράς των £588.791 που δεν παραχωρήθηκε θεωρήθηκε σαν πράξη εικονική λαμβάνοντας υπόψη το άρθρο 33 του περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεως Φόρων Νόμου του 1978.

΄Ηταν η βασική θέση των εφεσειόντων ενώπιον του πρωτόδικου δικαστηρίου ότι η ένσταση τους αφορούσε δύο μόνο σημεία της αναθεωρημένης φορολογίας. Και εφόσο ο Διευθυντής είχε αποδεχθεί τη θέση τους σε σχέση με αυτά τα σημεία δεν είχε δικαίωμα να αναθεωρήσει τη φορολογία σε σχέση με άλλα σημεία, που δεν είχαν εγείρει οι εφεσείοντες, και να επιβάλει νέα φορολογία.

Το πρωτόδικο δικαστήριο απέρριψε την πιο πάνω θέση των εφεσειόντων. Διαπίστωσε ότι οι λογαριασμοί των αιτητών υποβλήθηκαν με μεγάλη καθυστέρηση και έτσι τα στοιχεία για καθορισμό της τελικής φορολογίας δεν τέθηκαν στη διάθεση του Διευθυντή στα πλαίσια του άρθρου 14.

Ενώπιον του πρωτόδικου δικαστηρίου οι εφεσείοντες είχαν, επίσης, εγείρει τα πιο κάτω ζητήματα:

(α) Βάσει του νόμου ο Διευθυντής δεν εδικαιούτο να αμφισβητήσει το ποσό

του προϊόντος πώλησης του ξενοδοχείου εκτός αν αποδεικνύετο ότι η

δήλωση του ποσού ήταν ψευδής.

(β) Ο πληθωρισμός έπρεπε να υπολογισθεί πάνω στη δαπάνη που εγίνετο

κάθε χρόνο και όχι πάνω στη συνολική δαπάνη κατά την συμπλήρωση

του ξενοδοχείου.

(γ) Η μη προσθήκη πληθωρισμού στους κεφαλοποιημένους τόκους ήταν

εσφαλμένη αφού και οι τόκοι αποτελούσαν μέρος της δαπάνης που

έγινε για την ανέγερση του ξενοδοχείου.

Σε σχέση με το πρώτο ζήτημα το πρωτόδικο δικαστήριο υιοθέτησε τις θέσεις του δικηγόρου της Δημοκρατίας. ΄Ηταν φανερό, σύμφωνα με το πρωτόδικο δικαστήριο, ότι ο Διευθυντής δεν αντιμετώπισε το θέμα σαν θέμα ψευδούς δήλωσης, αλλά ορθής εκτίμησης του κόστους και της αξίας του ξενοδοχείου με βάση τα ενώπιον του στοιχεία. Τα στοιχεία αυτά έδειχναν ότι τα μηχανήματα λανθασμένα περιλήφθηκαν στον εξοπλισμό, αφού στην πραγματικότητα ενσωματώθηκαν στο κτίριο και αποτελούσαν μέρος του.

΄Οσον αφορά τον πληθωρισμό το πρωτόδικο δικαστήριο υπέδειξε ότι ο δικός μας Νόμος διαφέρει από τον αντίστοιχο αγγλικό. ΄Εκρινε ότι κάθε δαπάνη για το ακίνητο ή τμήμα του θεωρείται, για σκοπούς υπολογισμού του πληθωρισμού, πως έγινε κατά τον χρόνο κατά τον οποίο συντελέστηκε η δαπάνη ανέγερσης.

Αναφορικά με τη μη παραχώρηση από το Διευθυντή πληθωρισμού στους τόκους, το πρωτόδικο δικαστήριο έκρινε ότι η ερμηνεία του άρθρου 6(β) του πιο πάνω Νόμου τείνει να καταδείξει ότι η παραχώρηση πληθωρισμού δεν γίνεται αναφορικά με τη δαπάνη ανέγερσης αλλά εξ ολοκλήρου και αποκλειστικά με τη δαπάνη κτήσης του κέρδους.

Υπέβαλαν ότι υπήρξε παραβίαση της φυσικής δικαιοσύνης, γιατί δεν μπορούσαν πλέον οι εφεσείοντες να υποβάλουν ένσταση. ΄Ηταν η θέση τους ότι δεν ακολουθήθηκαν οι διαδικασίες που προβλέπονται από το Νόμο 4/78 σχετικά με την εξέταση ενστάσεων. Ισχυρίστηκαν πως πριν την τροποποίηση του άρθρου 14 του Νόμου 52/80, με το Νόμο 135/90, μπορούσε να εφαρμοστεί το άρθρο 23(1) του Νόμου 4/78, αφού δυνάμει του άρθρου 3(1) του ίδιου Νόμου προβλέπεται:

Στην παρούσα περίπτωση - συνεχίζει η εισήγηση - η διάθεση έγινε στις 31.8.90 και επομένως ισχύουν οι πρόνοιες του τροποποιημένου άρθρου 14 (παρατίθεται πιο κάτω). Ως εκ τούτου - καταλήγει η εισήγηση - δεν τίθεται θέμα επίκλησης του άρθρου 23(1) του Νόμου 4/78.

Τα σχετικά με τη επίλυση της επίδικης διαφοράς άρθρα του Νόμου 52/80 είναι τα άρθρα 12, 13, 14 και 15 όπως έχουν τροποποιηθεί με το Νόμο 135/90. Τα παραθέτουμε:

Το πρώτο ζήτημα που πρέπει να εξεταστεί είναι κατά πόσο ο Διευθυντής είχε εξουσία, δυνάμει του άρθρου 14 του Νόμου, να προβεί στην αναθεωρημένη πρόσθετη φορολογία στην απουσία των σχετικών στοιχείων. Σύμφωνα με την θέση των εφεσειόντων, όπως αυτή τέθηκε ενώπιον του Διευθυντή από τους ελεγκτές τους, απαραίτητη προϋπόθεση για επίκληση του άρθρου 14, εντός της τρίμηνης προθεσμίας, είναι η ύπαρξη στοιχείων.

Ενόψει της πιο πάνω θέσης της νομολογίας θεωρούμε ότι ο ΄Εφορος είχε εξουσία, εντός της υπό του άρθρου 14 του Νόμου προβλεπόμενης προθεσμίας των τριών μηνών, να προβεί στην αναθεωρημένη πρόσθετη φορολογία, άσχετα από την ύπαρξη οποιονδήποτε στοιχείων. Πρέπει συναφώς να τονίσουμε με έμφαση ότι η υποχρέωση για υποβολή όλων των σχετικών με την επιβολή φορολογίας στοιχείων βαρύνει αποκλειστικά τους φορολογούμενους (Βλ. Tryfonos v. Republic (1984) 3 C.L.R. 884, Trikomitis v. Republic (1987) 3 C.L.R. 592). Στη παρούσα υπόθεση τα στοιχεία τα οποία είχαν αρχικά θέσει οι εφεσείοντες ήταν ελλειπή και για την συμπλήρωση τους ο Διευθυντής έστειλε δύο επιστολές στους εφεσείοντες (ημερ. 16.10.92 και 3.11.92). ΄Εχουμε λοιπόν την άποψη πως οι φορολογούμενοι δεν μπορούν να οχυρώνονται πίσω από την παράλειψη τους να συμμορφωθούν με την υποχρέωση τους για υποβολή όλων των σχετικών στοιχείων, για να ισχυρίζονται ότι η επιβολή συμπληρωματικής φορολογίας δεν είναι δυνατή στην απουσία των στοιχείων. Υιοθέτηση της ερμηνείας που εισηγούνται οι εφεσείοντες θα είχε σαν συνέπεια την ενθάρρυνση των φορολογουμένων να παραλείπουν ή να αποκρύπτουν στοιχεία. Μια τέτοια ερμηνεία θα συνεπαγόταν καταλυτικές συνέπειες για τα δημοσιονομικά συμφέροντα του Κράτους. Κρίνουμε, επομένως, ότι ο Διευθυντής επιβάλλοντας την πρόσθετη φορολογία, ημερ. 7.12.90, δεν έχει ενεργήσει κατά παράβαση του άρθρου 14 του Νόμου.

Το επόμενο ζήτημα που πρέπει να εξεταστεί είναι κατά πόσο ο Διευθυντής είχε εξουσία, κατά την εξέταση της ένστασης, να αναθεωρήσει τη φορολογία σε σχέση με σημεία τα οποία δεν είχαν θιγεί με την ένσταση.

Με την έφεση έχει αμφισβητηθεί και η ορθότητα της πρωτόδικης κατάληξης και συνακόλουθα της απόφασης του Διευθυντή που σχετίζεται με το κόστος του κτιρίου, των μηχανημάτων και τον υπολογισμό του πληθωρισμού. Το θέμα αυτό πρέπει να εξεταστεί με βάση τις αρχές που διέπουν το δικαστικό έλεγχο φορολογικών αποφάσεων της Διοίκησης. Σύμφωνα με αυτές τις αρχές το διοικητικό δικαστήριο δεν έχει δικαιοδοσία να εξετάσει την ουσία της φορολογίας και να την υποκαταστήσει, όπου αυτό είναι αναγκαίο με δική του απόφαση. Η εξουσία του δικαστηρίου περιορίζεται στον έλεγχο της νομιμότητας της πράξης και στη διακρίβωση του κατά πόσο η διοίκηση έχει υπερβεί τα ακραία όρια των εξουσιών της. Νοουμένου ότι περιορίζει την δράση του εντός των ορίων της εξουσίας του το διοικητικό όργανο παραμένει ο κριτής της απόφασης που είναι αναγκαία για να εφαρμοστεί ο Νόμος. Εφόσο η διοίκηση προβαίνει στην ορθή αξιολόγηση του πραγματικού υπόβαθρου και ενεργεί σύμφωνα με τις αρχές της χρηστής διοίκησης η απόφαση της δεν θα κριθεί ως εσφαλμένη. Στο τέλος τα δικαστήρια πρέπει να επικυρώνουν την απόφαση εάν ήταν εύλογα επιτρεπτή στη διοίκηση (Βλ. Georghiades v. Republic (1982) 3 C.L.R. (F.B.) - απόφαση Πική, Δ., όπως ήταν τότε- η οποία έχει υιοθετηθεί στις υποθέσεις Βαρναβίδης ν. Δημοκρατίας, Α.Ε. 616/16.10.90, Δημοκρατία ν. Λέρνη (1991) 3 Α.Α.Δ. 346, 355, Δημοκρατία ν. Ακίνητα Στ. Ιωαννίδη Λτδ (1991) 3 Α.Α.Δ. 398, 403 και G. & Galibers Ltd v. Δημοκρατίας, Α.Ε. 2098/21.7.99).

Αφού ελάβαμε υπόψη το πραγματικό υπόβαθρο που είχε ενώπιον της η Διοίκηση σε συνάρτηση με τις σχετικές νομοθετικές διατάξεις θεωρούμε ότι η απόφαση του Διευθυντή ήταν εύλογα επιτρεπτή και δεν παρέχεται περιθώριο επέμβασης μας.

Αναφορικά με τον ισχυρισμό για παραβίαση των αρχών της φυσικής δικαιοσύνης αυτός δεν ευσταθεί. Καθώς φαίνεται από το φάκελο της υπόθεσης είχε δοθεί στους εφεσείοντες η ευκαιρία να ακουστούν. Στις 2.12.1992 η υπόθεση τους συζητήθηκε μεταξύ των ελεγκτών των εφεσειόντων και λειτουργού του Τμήματος Εσωτερικών Προσόδων αλλά δεν επήλθε συμφωνία.

Δ.

Δ.

Δ.

/ΕΑΠ.