|
ΠΑΓΚΥΠΡΙΟΣ ΔΙΚΗΓΟΡΙΚΟΣ ΣΥΛΛΟΓΟΣ
|
|
|
(1998) 4 ΑΑΔ 605
20 Ioυλίου, 1998
[ΚΡΟΝΙΔΗΣ, Δ/στής]
ΑΝΑΦΟΡΙΚΑ ΜΕ ΤΟ ΑΡΘΡΟ 146 ΤΟΥ ΣΥΝΤΑΓΜΑΤΟΣ
ALPHA PROPERTIES & INVESTMENTS LTD.,
Αιτητές,
v.
ΚΥΠΡΙΑΚΗΣ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑΣ, ΔΙΑ
ΕΦΟΡΟΥ ΦΟΡΟΥ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ,
Καθ' ου η αίτηση.
(Υπόθεση Aρ. 299/95)
Φορολογία ―�Φορολογία εισοδήματος ―�Eμπορία γης ― Kριτήρια εμπορικότητας πράξεως διαθέσεως ακινήτου από τη νομολογία ―�Eιδικά το θέμα των περιγραφόμενων στο ιδρυτικό έγγραφο σκοπών της εταιρείας που πραγματοποιεί τη διάθεση ―�Eύλογα επιτρεπτή η απόφαση του Eφόρου περί εμπορικού χαρακτήρα της διάθεσης στην κριθείσα περίπτωση ― Περιστάσεις.
H αιτήτρια εταιρεία αμφισβήτησε την σε βάρος της επιβολή φορολογίας εισοδήματος ως προς εκποίηση μέρους οικοδομής ιδιοκτησίας της.
Tο Aνώτατο Δικαστήριο, απορρίπτοντας την προσφυγή, αποφάσισε ότι:
1. Μέσα από τη νομολογία μας όπως διαμορφώθηκε, διατυπώθηκε αριθμός κριτηρίων όσον αφορά το κατά πόσο μια πράξη συνιστά ή όχι εμπορία γης, τα οποία όμως δεν είναι ούτε καθοριστικά ούτε εξαντλητικά.
Δεν αμφισβητήθηκε εδώ το γεγονός ότι πρόκειται περί κτηματικής εταιρείας και ότι η εμπορία ακίνητης περιουσίας είναι ένας από τους κύριους σκοπούς της. Αυτό φαίνεται, εξάλλου και από το ιδρυτικό της έγγραφο. Εκείνο που διατείνονται οι αιτητές είναι ότι ο Έφορος όφειλε να λάβει υπόψη τις εργασίες που διεξήγαν προηγουμένως οι αιτητές και όχι τους σκοπούς της εταιρείας όπως περιγράφονται στο ιδρυτικό της έγγραφο. Το Δικαστήριο δεν συμφωνεί με τον ισχυρισμό αυτό. Οι σκοποί της εταιρείας, όπως περιγράφονται στο ιδρυτικό της έγγραφο, μπορούσαν νόμιμα να ληφθούν υπόψη.
2. Είναι επίσης αδιαμφισβήτητο γεγονός, ότι οι αιτητές στην παρούσα περίπτωση πώλησαν το συγκεκριμένο μέρος του εν λόγω κτήματος μετά την έναρξη των εργασιών για ανάπτυξή του, γεγονός που συνηγορεί υπέρ της πρόθεσης πραγματοποίησης μεγαλύτερου κέρδους. Τα γεγονότα όπως έχουν υποστηρίζουν το συμπέρασμα του Εφόρου, έστω κι αν επρόκειτο για μια και μόνο πώληση. Μπορούσε να προσδοθεί σ' αυτήν ο χαρακτηρισμός της εμπορίας.
H προσφυγή απορρίπτεται με έξοδα.
Aναφερόμενες υποθέσεις:
Κτηματική Εταιρεία Α. Χ''Σάββα Λτδ. v. Δημοκρατίας (1997) 3 Α.Α.Δ. 593,
C. D. Hay Properties Ltd. v. Republic (1989) 3 C.L.R. 393.
Προσφυγή.
Προσφυγή με την οποία προσβάλλονται οι φορολογίες εισοδήματος που επιβλήθηκαν στους αιτητές για τα φορολογικά έτη 1981 και 1982 όπως και οι φορολογίες Έκτακτης Eισφοράς για τις τριμηνίες 1/81-4/81.
Γ. Kολοκασίδης, για τους Aιτητές.
Γ. Λαζάρου, Δικηγόρος της Δημοκρατίας A΄, για τον Kαθ' ου η αίτηση.
Cur. adv. vult.
KPONIΔHΣ, Δ.: Η προσφυγή στρέφεται κατά των φορολογιών εισοδήματος που επιβλήθηκαν στους αιτητές για τα φορολογικά έτη 1981 και 1982, όπως και των φορολογιών Έκτακτης Εισφοράς για τις τριμηνίες 1/81-4/81.
Οι αιτητές είναι ιδιωτική εταιρεία περιορισμένης ευθύνης και ιδρύθηκε το 1964. Διευθυντές και σύμβουλοι της εταιρείας είναι ο κ. Μιχαήλ Κολοκασίδης και η κα. Νέδη Κολοκασίδου. Τα εισοδήματα της κατά τον ουσιώδη χρόνο προήλθαν από την πώληση 2 ορόφων της πολυκατοικίας ΑΛΦΑ, και από εισπρακτέα ενοίκια και μερίσματα. Το τεμάχιο στο οποίο ανηγέρθη η πολυκατοικία, δωρήθηκε στους αιτητές από τη μέτοχο Νέδη Κολοκασίδου, η οποία το απέκτησε δυνάμει δωρεάς από τους γονείς της το 1951. Στο τεμάχιο υπήρχε τότε το πατρικό σπίτι της μετόχου.
Η εταιρεία υπέβαλε δηλώσεις εισοδήματος και εξηλεγμένους λογαριασμούς για τα φορολογικά έτη 1981 και 1982 στις 22.1.83 και 1.3.83 αντίστοιχα.
Στις 29.12.87 ο καθ' ου η αίτηση απέστειλε σχετικές ειδοποιήσεις φορολογίας εισοδήματος και ταυτόχρονα πληροφόρησε τους αιτητές ότι θεωρούσε το κέρδος που προήλθε από την πώληση των δύο ορόφων της πολυκατοικίας, που πραγματοποιήθηκε το 1981, ως εμπορικό.
Οι αιτητές υπέβαλαν ένσταση με επιστολή των ελεγκτών τους ημερομηνίας 22.1.88, ισχυριζόμενοι ότι το κέρδος που πρόκυψε από την πώληση των δύο ορόφων θεωρείτο κεφαλαιουχικό και δεν υπόκειτο σε φόρο εισοδήματος και έκτακτη εισφορά. Σε μεταγενέστερη επιστολή τους, ημερομηνίας 20.5.91, οι ελεγκτές των αιτητών εξέθεσαν τους λόγους για τους οποίους θεωρούσαν το κέρδος ως κεφαλαιουχικό και όχι εμπορικό. Το σχετικό μέρος της επιστολής έχει ως εξής:-
"Όσον αφορά την πώληση του 4ου και 5ου ορόφου στο Μέγαρο ΑΛΦΑ,
(α) Η πιο πάνω εταιρεία δημιουργήθηκε με σκοπό την επένδυση σε κτίρια και μετοχές σε διάφορες εταιρείες και τα εισοδήματα της μέχρι σήμερα προέρχονται κυρίως από μερίσματα και ενοίκια. Η εταιρεία ποτέ δεν εμπορεύτηκε ακίνητη περιουσία.
(β) Η γη πάνω στην οποία κτίστηκε το Μέγαρο ΑΛΦΑ δόθηκε στην εταιρεία διά δωρεάς από την κύρια μέτοχο κ. Νέδη Μ. Κολοκασίδου η οποία την απέκτησε διά δωρεάς από τους γονείς της την 20 Δεκεμβρίου 1951. Η διάθεση κληρονομικής ακίνητης ιδιοκτησίας δεν φορολογείται για σκοπούς φόρου εισοδήματος ακόμη και αν η ιδιοκτησία αναπτυχθεί.
(γ) Η πώληση έγινε μετά που άρχισε η ανέγερση του κτιρίου και ο λόγος της πώλησης των δύο από τους πέντε ορόφους στο Μέγαρο ΑΛΦΑ ήταν για να καταστεί δυνατή η συμπλήρωση του κτιρίου λόγω οικονομικών δυσκολιών. Το έργο αυτό αποτελεί μια από τις επενδύσεις που έχει κάνει η εταιρεία και από το οποίο η εταιρεία λαμβάνει το κύριο εισόδημα της.
Ως εκ τούτου η απόφαση σας να φορολογήσετε την εταιρεία για την πιο πάνω πράξη είχε γίνει χωρίς να γίνει η δέουσα έρευνα για την εξακρίβωση όλων των παραγόντων που λαμβάνονται υπόψη για να αποφασιστεί κατά πόσο η πράξη αυτή είχε το χαρακτήρα εμπορίου και ως αποτέλεσμα ζητούμε την αναθεώρηση της πιο πάνω φορολογίας.
Είμαστε στη διάθεση σας για οποιεσδήποτε πληροφορίες θα θέλατε.".
Ο καθ' ου η αίτηση απέρριψε τις ενστάσεις των αιτητών και απέστειλε σ' αυτούς τελικές ειδοποιήσεις επιβολής φορολογίας εισοδήματος και έκτακτης εισφοράς. Στη συνοδευτική επιστολή, ημερομ. 15.2.95, αναφέρονται, μεταξύ άλλων, τα ακόλουθα:-
"4. Μετά που άκουσα τις απόψεις των ελεγκτών σας και αφού έλαβα υπόψη όλα τα στοιχεία που αναφέρονται στις διάφορες επιστολές των ελεγκτών σας, αποφάσισα να διατηρήσω τις αρχικές μου θέσεις και να φορολογήσω το κέρδος σαν εμπορικό.
5. Η ανέγερση της πολυκατοικίας και η πώληση μέρους του κτιρίου σε τρίτους, αποτελεί κατά την γνώμη μου εμπορική πράξη. Τους λόγους για την απόφασή μου ανέφερα στις επιστολές μου προς τους ελεγκτές σας με ημερομηνίες 29.12.87 και 1.7.94, τους οποίους επ αναλαμβάνω και πιο κάτω:-
(α) Η εταιρεία είναι κτηματική.
(β) Τα διαμερίσματα/γραφεία πωλήθησαν ενώ το κτίριο βρισκόταν υπό κατασκευή, όπως συνήθως συμβαίνει με αναπτυξιακά έργα εμπόρων ακινήτων.
(γ) Μέρος της δαπάνης ανέγερσης προήλθε από μακροπρόθεσμο δάνειο, από την Κτηματική Τράπεζα Κύπρου Λτδ.
(δ) Έχουν πωληθεί δύο από τους πέντε ορόφους και
(ε) Ένας από τους κύριους σκοπούς ίδρυσης της εταιρείας, σύμφωνα με το καταστατικό της, είναι η εμπορία ακίνητης περιουσίας.".
Η προσφυγή αυτή στρέφεται κατά της πιο πάνω απόφασης.
Ο δικηγόρος για τους αιτητές υποστηρίζει ότι η επίδικη απόφαση δεν ήταν εύλογα επιτρεπτή στον καθ' ου η αίτηση με βάση τα στοιχεία που τέθηκαν ενώπιόν του, και λήφθηκε χωρίς τη διεξαγωγή της δέουσας έρευνας. Είναι η θέση του ότι ο καθ' ου η αίτηση δεν μπορούσε να καταλήξει στο συμπέρασμα στο οποίο κατέληξε, εφόσον, (1) κανένας από τους μετόχους της εταιρείας δεν ασχολείτο με εμπορία γης ή ήταν γνώστης του θέματος, (2) δεν υπήρξε καμιά αγορά γης αλλά το κτήμα περιήλθε στους αιτητές με τη συγκέντρωση της οικογενειακής περιουσίας των Μ. και Ν. Κολοκασίδου, (3) οι αιτητές δεν πραγματοποίησαν καμιά άλλη πώληση, (4) το μακροπρόθεσμο δάνειο δεικνύει πρόθεση σταδιακής αποπληρωμής του με τα ενοίκια, (5) το πωληθέν μέρος αντιπροσώπευε μόνο το 21% του συνόλου από πλευράς εισοδήματος και (6) η εταιρεία δεν ασχολείτο με αγοραπωλησίες κτημάτων, ανεξάρτητα από τους σκοπούς ίδρυσής της, οι οποίοι διατυπώθηκαν ευρέως για να μην την περιορίζουν.
Μέσα από τη νομολογία μας όπως διαμορφώθηκε, διατυπώθηκε αριθμός κριτηρίων όσον αφορά το κατά πόσο μια πράξη συνιστά ή όχι εμπορία γης, τα οποία όμως δεν είναι ούτε καθοριστικά ούτε εξαντλητικά. Στην απόφαση της Ολομέλειας στην υπόθεση Κτηματική Εταιρεία Α. Χ''Σάββα Λτδ. ν. Δημοκρατίας (1997) 3 Α.Α.Δ. 593, αναφέρονται τα ακόλουθα:-
"Τα διάφορα κριτήρια που πρέπει να συνεκτιμούνται για να κριθεί αν μια πώληση ακίνητης ιδιοκτησίας συνιστά εμπορία γης ή κεφαλαιουχική επένδυση, αναφέρθηκαν στη Γεωργιάδης ν. Δημοκρατία (ανωτέρω). Επίσης στην Amani Enterprises (Houses) Ltd. v. Δημοκρατίας (ανωτέρω), αναφέρεται αριθμός κριτηρίων που δεν είναι βέβαια εξαντλητικός. Στην Πίτσιακος ν. Δημοκρατίας (1985) 3 Α.Α.Δ. 1700, υιοθετήθηκε η βασική αγγλική αυθεντία Taylor v. Good [1974] 1 All E.R. 1137, στην οποία διατυπώνεται η διάκριση μεταξύ της εμπορίας και της επένδυσης.
Μερικά από τα κριτήρια που αναφέρονται στη νομολογία μας
ότι πρέπει να λαμβάνονται υπόψη για να διαπιστωθεί αν μια συγκεκριμένη πράξη συνιστά εμπορία γης ή κεφαλαιουχική επένδυση, είναι το αντικείμενο της περιουσίας, η χρονική περίοδος της ιδιοκτησίας, η συχνότητα παρομοίων πράξεων, η συμπληρωματική εργασία που γίνεται σχετικά με την περιουσία που πωλείται, οι περιστάσεις που υπαγόρευσαν την πώληση, το κίνητρο, η μέθοδος χρηματοδότησης, η γνώση του ιδιοκτήτη (έχει σημασία κατά πόσο την πράξη αυτή την κάμνει κάποιος ο οποίος δεν έχει καμιά σχέση με το επάγγελμα ή μια εταιρεία που ιδρύθηκε για το σκοπό αυτό), ο τρόπος απόκτησης και το πώς χρησιμοποιήθηκε το προϊόν της πώλησης (Βλ. Δημοκρατία ν. Λέρνη (ανωτέρω), στη σελ. 357).
Τα κριτήρια αυτά είναι αντικειμενικά (Βλ. Δρουσιώτης ν. Δημοκρατίας (1967) 3 Α.Α.Δ. 15), δεν είναι εξαντλητικά και κανένα από μόνο του δεν είναι καθοριστικό. Κάθε υπόθεση κρίνεται με τα δικά της γεγονότα και περιστατικά.".
Οι λόγοι που επηρέασαν την κρίση του Εφόρου στην προκειμένη περίπτωση εκτέθηκαν πιο πάνω. Δεν αμφισβητήθηκε το γεγονός ότι πρόκειται περί κτηματικής εταιρείας και ότι η εμπορία ακίνητης περιουσίας είναι ένας από τους κύριους σκοπούς της. Αυτό φαίνεται, εξάλλου και από το ιδρυτικό της έγγραφο. Εκείνο που διατείνονται οι αιτητές είναι ότι ο Έφορος όφειλε να λάβει υπόψη τις εργασίες που διεξήγαν προηγουμένως οι αιτητές και όχι τους σκοπούς της εταιρείας όπως περιγράφονται στο ιδρυτικό της έγγραφο. Δεν συμφωνώ με τον ισχυρισμό αυτό. Οι σκοποί της εταιρείας, όπως περιγράφονται στο ιδρυτικό της έγγραφο, μπορούσαν νόμιμα να ληφθούν υπόψη (C. D. Hay Properties Ltd. v. Republic (1989) 3 C.L.R. 393).
Είναι επίσης αδιαμφισβήτητο γεγονός, ότι οι αιτητές στην παρούσα περίπτωση πώλησαν το συγκεκριμένο μέρος του εν λόγω κτήματος μετά την έναρξη των εργασιών για ανάπτυξή του, γεγονός που συνηγορεί υπέρ της πρόθεσης πραγματοποίησης μεγαλύτερου κέρδους. Τα γεγονότα όπως έχουν υποστηρίζουν το συμπέρασμα του Εφόρου, έστω κι αν επρόκειτο για μια και μόνο πώληση. Μπορούσε να προσδοθεί σ' αυτήν ο χαρακτηρισμός της εμπορίας.
Η αναφορά του δικηγόρου για τους καθ' ων η αίτηση στην αγόρευσή του, ότι ενώ ισχυρίζονται οι αιτητές ότι πώλησαν το εν λόγω μέρος του ακινήτου για να καλύψουν μέρος της δαπάνης ανέγερσής του, φαίνεται ότι κατά τον ίδιο χρόνο απέκτησαν μεγάλο αριθμό μετοχών, η οποία αντικρούσθηκε από τους αιτητές, δεν έχει καμιά σημασία για την έκβαση της παρούσας υπόθεσης. Και τούτο, γιατί δεν φαίνεται να βασίστηκε ο καθ' ου η αίτηση σε τέτοιο γεγονός κατά τη λήψη της απόφασής του.
Η παρούσα περίπτωση διαφέρει, ως προς τα γεγονότα της, από την υπόθεση Κτηματική Εταιρεία Α. Χ''Σάββα (πιο πάνω) στην οποία βασίστηκαν οι αιτητές για υποστήριξη της θέσης τους και όπου η Ολομέλεια έκρινε ότι η απόφαση του Εφόρου ότι η πώληση από τους αιτητές κτήματός τους, υπό τις συνθήκες υπό τις οποίες πραγματοποιήθηκε συνιστούσε εμπορία, δεν ήταν εύλογα επιτρεπτή. Η κάθε περίπτωση κρίνεται ανάλογα με τα δικά της περιστατικά.
Βρίσκω ότι στην προκειμένη περίπτωση η απόφαση του Εφόρου ήταν εύλογα επιτρεπτή σ' αυτόν και απορρίπτω όλους τους ισχυρισμούς των αιτητών.
Ως αποτέλεσμα, η προσφυγή αυτή αποτυγχάνει και απορρίπτεται, με έξοδα.
Η επίδικη απόφαση επικυρώνεται.
Η προσφυγή απορρίπτεται με έξοδα.