|
ΠΑΓΚΥΠΡΙΟΣ ΔΙΚΗΓΟΡΙΚΟΣ ΣΥΛΛΟΓΟΣ
|
|
|
(1998) 4 ΑΑΔ 506
29 Iουνίου, 1998
[ΝΙΚΗΤΑΣ, Δ/στής]
ΑΝΑΦΟΡΙΚΑ ΜΕ ΤΟ ΑΡΘΡΟ 146 ΤΟΥ ΣΥΝΤΑΓΜΑΤΟΣ
EAGLE STAR INSURANCE CO. LTD.,
Αιτήτρια,
v.
ΚΥΠΡΙΑΚΗΣ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑΣ, ΜΕΣΩ
1. ΥΠΟΥΡΓΟΥ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ,
2. ΕΦΟΡΟΥ ΦΟΡΟΥ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ,
Καθ' ων η αίτηση.
(Υπόθεση Aρ. 710/97)
Φορολογία ― Φορολογία εισοδήματος ―�H προκαταβολή φόρου από ασφαλιστική εταιρεία όπως προνοείται στο Άρθρο 26(3) του περί Φορολογίας του Eισοδήματος (Ξένων Προσώπων) Nόμου του 1961 (N. 58/61) ― Eρμηνεία ― Περιστάσεις εφαρμογής του άρθρου στην κριθείσα περίπτωση ―�Eίναι αδιανόητο να αποδοθεί στο Kοινοβούλιο πρόθεση θέσπισης διάταξης που παρέχει στο δημόσιο δικαίωμα παρακράτησης ποσών για τα οποία δεν υφίσταται πια περίπτωση συμψηφισμού με φόρους που κατέστησαν πληρωτέοι.
Διοικητικό Δίκαιο ―�Aδικαιολόγητος πλουτισμός ―�Αποτελεί έννοια του ιδιωτικού δικαίου μη συσχετιζόμενη με τις αρχές του διοικητικού δικαίου.
Διοικητικό Δίκαιο ―�Διοικητική πράξη ―�Eκτελεστότητα ―�Περιστάσεις υπό τις οποίες εκρίθη εκτελεστή η φορολογική απόφαση στην κριθείσα περίπτωση ―�Συμμετοχή του διοικουμένου στη γένεση της διοικητικής πράξης.
Προσφυγή βάσει του Άρθρου 146 του Συντάγματος ―�Προθεσμία ― Περιστάσεις εμπροθέσμου της προσφυγής κατά πράξεως της φορολογικής αρχής στην κριθείσα περίπτωση.
Eρμηνεία ―�Eρμηνεία νόμου από το Δικαστήριο ―�H συνεκτίμηση της πρόθεσης του νομοθέτη.
[Πέραν των ανωτέρω τίτλων η απόφαση του Δικαστηρίου διαβάζεται ως σύνολο.]
H προσφυγή απορρίπτεται με έξοδα.
Προσφυγή.
Προσφυγή με την οποία προσβάλλεται η απόφαση του Eφόρου Φόρου Eισοδήματος για μη επιστροφή επιπλέον προκαταβληθέντος φόρου.
Γ. Τριανταφυλλίδης, για την Aιτήτρια.
Ν. Νικολαΐδου, Δικηγόρος της Δημοκρατίας, για τους Kαθ' ων η αίτηση.
Cur. adv. vult.
NIKHTAΣ, Δ.: Η αιτήτρια είναι αγγλική ασφαλιστική εταιρεία. Το 1980 εγκαθίδρυσε στην Κύπρο υποκατάστημα και επιδόθηκε σε εργασίες σε μακροπρόθεσμο κλάδο ασφάλισης. Είναι αμοιβαία αποδεκτό πως τερμάτισε ολότελα, την 1/1/91, τη δραστηριότητα αυτή. Το μόνο εισόδημα της για τα επόμενα χρόνια μέχρι και το 1996 συνίστατο σε τόκους που είσπραξε.
Είναι περαιτέρω παραδεκτό ότι από το 1987 μέχρι και το 1990 η αιτήτρια προκατέβαλε διάφορα ποσά για φόρο εισοδήματος, συμποσούμενα σε £414.098. Την υποχρέωση προπληρωμής επιβάλλουν οι διατάξεις του άρθρ. 26(3) του περί Φορολογίας του Εισοδήματος (Ξένων Προσώπων) Νόμου του 1961 (αρ. 58/61), όπως τροποποιήθηκε, σε ασφαλιστικές εταιρείες που, όπως η αιτήτρια, διεξάγει εργασίες σε μακροπρόθεσμο κλάδο. Οι πρόνοιες αυτές ισχύουν στις περιπτώσεις που ο καταβλητέος φόρος δεν υπερβαίνει το 3% (και από 1/1/92 το 2%) του ακαθαρίστου ποσού των ασφαλίστρων. Η διαφορά μεταξύ του καταβλητέου φόρου και του παραπάνω ποσοστού καταβάλλεται ως προκαταβολή φόρου.
Όλες οι φορολογικές απαιτήσεις του δημοσίου και της εταιρείας για οποιαδήποτε αιτία έχουν τακτοποιηθεί. Διευκρινίζεται ότι για τα φορολογικά χρόνια από το 1992 μέχρι και το 1995 επιβλήθηκαν στην αιτήτρια διάφορα ποσά για φόρο εισοδήματος, συμποσούμενα σε £5.590. Απο το συμψηφισμό των απαιτήσεων αυτών κατά της εταιρείας παραμένει ποσό £408.506, που είχε προεισπραχθεί, σε πίστη της. Όπως υπέβαλε η αιτήτρια το ποσό αυτό δεν μπορεί πια να αποτελέσει αντικείμενο συμψηφισμού φορολογικών απαιτήσεων δεδομένου ότι σταμάτησε τις εργασίες της στην Κύπρο από 31/12/90 και δεν έχει κανένα φορολογητέο εισόδημα μετά την 31/12/96.
Το ζήτημα σε αυτή την υπόθεση είναι αν η φορολογική αρχή υποχρεούται να επιστρέψει το παραπάνω υπόλοιπο. Στην πραγματικότητα η αιτήτρια το είχε ζητήσει με επιστολή των ελεγκτών της ημερ. 30/12/96. Ο Έφορος (με επιστολή του ημερ. 27/6/97) επικαλούμενος την επιφύλαξη του άρθρ. 26(3) του Ν. 103(1)/95, αρνήθηκε να συμμορφωθεί, προβάλλοντας σαν μοναδική αιτιολογία για την απόφαση του την έλλειψη νομοθετικής πρόβλεψης για επιστροφή επιπλέον προκαταβληθέντος φόρου.
Η επιφύλαξη προνοεί πως η προκαταβολή μεταφέρεται προς συμψηφισμό με τον καταβλητέο για τα επόμενα έτη φόρο μέχρι την απόσβεσή της. Μεταφέρω το κείμενο της διάταξης στην ολότητά του:
"Νοείται ότι οιονδήποτε ποσόν ήθελε καταβληθή ως προκαταβολή φόρου εισοδήματος ως ανωτέρω διά τινα φορολογικόν έτος μεταφέρεται και συμψηφίζεται μετά του κατά τα επόμενα έτη καταβλητέου φόρου εάν ούτος υπερβαίνει ποσόν ίσον προς το τρία τοις εκατόν του ακαθαρίστου ποσού ασφαλίστρων δι' έκαστον επόμενον έτος, μέχρις ότου η προκαταβολή αύτη αποσβεσθή πλήρως."
Θα εξετασθεί πρώτα η προδικαστική ένσταση της Δημοκρατίας πως η αιτήτρια δε νομιμοποιείται να καταχωρήσει προσφυγή. Η βάση του επιχειρήματος είναι ότι για τις φορολογίες των περιόδων 1994, 1995 και 1996, που επιβλήθηκαν στις 24/2/97, 30/7/97 και 30/7/97 αντίστοιχα, η αιτήτρια δεν υπέβαλε ενστάσεις, όπως επιτάσσει το άρθρ. 20(1) των περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεως Φόρων Νόμων. Οι εν λόγω φορολογίες προσδιόρισαν, κατά τρόπο οριστικό, τις φορολογικές οφειλές της αιτήτριας "συμπεριλαμβανομένου και του τυχόν πληρωτέου ή επιστρεπτέου φόρου".
Πιο ξεκάθαρα η θέση της Δημοκρατίας είναι ότι ο Έφορος σε καμιά περίπτωση δεν καταχώρησε το υπόλοιπο των προκαταβληθέντων ποσών φόρου στη στήλη της φορολογικής δήλωσης "Φόρος πληρωτέος / επιστρεπτέος". Αν η αιτήτρια επιθυμούσε επιστροφή του ποσού αυτού ήταν υπόχρεη να υποβάλει γραπτή ένσταση, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρ 20(1), ανωτέρω. Κατ' εφαρμογήν του άρθρ. 21(1), όπως ερμηνεύθηκε από τις αυθεντίες που παρέθεσε η κα Νικολαΐδου, η προβολή ένστασης αποτελεί απαράβατο όρο για την άσκηση προσφυγής. Η αδράνεια ή παράλειψη της φορολογούμενης την αποστερεί του δικαιώματος να προσβάλει την απόφαση.
Υποστηρίχθηκε περαιτέρω, χωρίς, πρέπει να παρατηρήσω, οποιαδήποτε ανάπτυξη, ότι η προσφυγή, η οποία καταχωρήθηκε στις 8/9/97, είναι εκπρόθεσμη. Και επίσης ότι η επιστολή του Εφόρου (ημερ. 27/6/97) δεν περιέχει εκτελεστή διοικητική πράξη. Ο λόγος γιαυτό είναι, όπως ανέφερε η δικηγόρος της Δημοκρατίας στη γραπτή της αγόρευση, ότι "οποιαδήποτε τέτοια απόφαση λήφθηκε με την επιβολή των σχετικών φορολογιών". Υπονοώντας πως η σχετική στήλη σε αυτές δεν αναφέρεται σε επιστροφή προκαταβληθέντος φόρου.
Ο δικηγόρος της αιτήτριας επισήμανε: (1) πως το αίτημα επιστροφής του ποσού (27/12/96) υποβλήθηκε πολύ πιο πριν από τις φορολογίες, που επιβλήθηκαν στις 9/5/97 για το 1994 και 30/7/97 για τα έτη 1995 και 1996. (2) η διεκδίκηση του προκαταβληθέντος ποσού δεν έχει σχέση με τους λογαριασμούς της εταιρείας και τις ειδοποιήσεις φορολογίας για τα χρόνια 1994, 1995 και 1996. και (3) η αιτήτρια δεν είχε δικαίωμα ένστασης εφόσον ο Έφορος αποδέχθηκε τους λογαριασμούς της εταιρείας στους οποίους βάσισε τις φορολογίες. Και υπέβαλε ότι, όπως είναι παραδεκτόν, η αιτήτρια διέκοψε κάθε δραστηριότητα. Έτσι δεν υπήρχε πια προοπτική συμψηφισμού με οφειλόμενους φόρους. Η αιτήτρια, συμπλήρωσε ο συνήγορος, ήταν ελεύθερη να αξιώσει επιστροφή των χρημάτων της.
Δέχομαι ότι η φορολόγηση για τα χρόνια 1994, 1995 και 1996 περιορίζεται στον καταλογισμό φόρου για τις περιόδους αυτές. Η κατάσταση, αναφορικά με τον πληρωτέο ή επιστρεπτέο φόρο στις ειδοποιήσεις επιβολής φορολογίας, συνδέεται αποκλειστικά με τις παραπάνω περιόδους. Το συμπέρασμα συνάδει με τη διαδικασία βεβαίωσης και επιβολής φόρου. Σημασία έχουν τα άρθρ. 5(1) και 13(1) των περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεως Φόρων Νόμων του 1978, όπως τροποποιήθηκαν. Στο τελευταίο, τη γενική διάταξη του εδ. 1 ακολουθεί επιφύλαξη, που περιορίζει την ευρύτητα της. Συγκεκριμένα, στην περίπτωση οργανισμού προσώπων, όπως είναι η αιτήτρια, υποβάλλονται λογαριασμοί που προσδιορίζουν το φορολογητέο εισόδημα για κάθε συγκεκριμένο φορολογικό έτος.
Οι φορολογίες συνιστούν, επομένως, αυθύπαρκτες διοικητικές πράξεις που, ως προς το περιεχόμενο τους, είναι ανεξάρτητες από την υποχρέωση προκαταβολής φόρου. Δεν αναμένεται ούτε κανονικά έχει θέση στην ειδοποίηση φορολογίας η κατάσταση των ποσών που πληρώθηκαν για άλλο σκοπό. Στην παρούσα περίπτωση δεν εγείρεται ζήτημα συμμόρφωσης με τις διατάξεις των άρθρ. 20 και 21 των περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεως Φόρων Νόμων. Η προδικαστική ένσταση για έλλειψη νομιμοποίησης λόγω μη υποβολής ένστασης κρίνεται αβάσιμη.
Προχωρώ στην ένσταση που αφορά τη φύση της προσβαλλόμενης πράξης. Παρατηρώ πως έχει εγερθεί χωρίς να γίνει ουσιαστική συζήτηση. Παρεμπιπτόντως, το ίδιο συμβαίνει και με την άλλη ένσταση περί εκπροθέσμου της προσφυγής. Αναφορικά με το πρώτο, δεν αμφισβητείται ότι η αιτήτρια έθιξε ζήτημα επιστροφής όταν έπαυσε πλέον να έχει φορολογικές υποχρεώσεις και η ανάγκη συμψηφισμού εξέλειπε. Η υποβολή της σχετικής αίτησης για επιστροφή προκάλεσε την έκδοση απόφασης, που φέρει τα γνωρίσματα της διοικητικής πράξης Είναι από τις περιπτώσεις που ο διοικούμενος συμμετέχει στην γένεση της διοικητικής απόφασης, την έκδοση της οποίας προκαλεί το αίτημα που υπέβαλε: βλέπε Ε. Π. Σπηλιωτόπουλο "Εγχειρίδιο Διοικητικού Δικαίου" 6η έκδοση (1993) σελ. 157-158. Δοθέντος ότι η απόφαση εκδόθηκε στις 27/6/97 η προσφυγή, που κατατέθηκε στις 8/9/97, είναι εμπρόθεσμη.
Και οι δύο πλευρές συμφωνούν πως ανακύπτει θέμα ερμηνείας του άρθρ. 26(3) ανωτέρω. Η δικηγόρος της Δημοκρατίας υποστήριξε ότι η προσέγγιση του Εφόρου είναι εύλογα επιτρεπτή. Ο κ. Τριανταφυλλίδης είπε πως η παρούσα αποτελεί κραυγαλέα περίπτωση αδικαιολόγητου πλουτισμού και καταλύει κάθε έννοια χρηστης διοίκησης.
Πρέπει να λεχθεί ότι η αρχή του αδικαιολόγητου πλουτισμού είναι έννοια του δικαίου των συμβάσεων, που αναπτύχθηκε νομολογιακά από το κοινό δίκαιο: Chitty on Contracts, General Principles, τόμος 1, παράγραφος 29-007, σελ. 1392 και επ. Ούτε στην Ελλάδα συσχετίζεται με τις αρχές του διοικητικού δικαίου. Αποτελεί τμήμα του ενοχικού δικαίου: βλέπε "Ειδικό Ενοχικό Δίκαιο ΙΙ" Ι. Γ. Δεληγιάννη και Π.Κ. Κορνηλάκη, έκδοση 1992, σελ. 310 και στις πηγές που παραπέμπει.
Σκοπός του νομοθέτη, θεσπίζοντας το άρθρ. 26(3), ήταν η εξασφάλιση της πληρωμής των φόρων που προκύπτουν από τη δραστηριότητα ασφαλιστών σε μακροπρόθεσμους κλάδους. Είναι αδιανόητο να αποδοθεί στο Κοινοβούλιο πρόθεση θέσπισης διάταξης που παρέχει στο δημόσιο δικαίωμα παρακράτησης ποσών για τα οποία δεν υφίσταται πια περίπτωση συμψηφισμού με φόρους που κατέστησαν πληρωτέοι. Η ερμηνεία που δόθηκε από τον Έφορο αντιμάχεται την ιδέα της δικαιοσύνης και την έννοια της χρηστής διοίκησης που έχει ως προπύργιο την καλή πίστη.
Πιστεύω πως με ενισχύει σημαντικά στη γνώμη που διαμόρφωσα το παρακάτω απόσπασμα από τον Bennion "Statutory Interpretation" 2η έκδοση, στη σελ. 70 και από τη ρήση του Antony Trollope που υιοθετεί:
"The court's decision must be determined by what it considers to be the intention of Parliament, as expressed in the enactment: "The essence of the interpretation of statutes is an earnest seeking after the intention of Parliament or perhaps, more accurately, the deemed intention of Parliament". The judiciary necessarily have a large hand in spelling out Parliament's imputed intention. The seeking must always be done with good faith, but there is wide scope for the judge's own view of what is just (and Parliament is presumed never to intend what is unjust). The judiciary are inclined to believe, with Trollope, that -
'It is true that one must put up with wrong, with a great deal of wrong. But no one need put up with wrong that he can remedy.'"
H επίδικη απόφαση ακυρώνεται. Με έξοδα σε βάρος της Δημοκρατίας.
H�προσφυγή επιτυγχάνει με έξοδα.