|
ΠΑΓΚΥΠΡΙΟΣ ΔΙΚΗΓΟΡΙΚΟΣ ΣΥΛΛΟΓΟΣ
|
|
|
(1997) 4 ΑΑΔ 1307
26 Μαΐου, 1997
[ΝΙΚΟΛΑΪΔΗΣ, Δ/στής]
ΑΝΑΦΟΡΙΚΑ ΜΕ ΤΟ ΑΡΘΡΟ 146 ΤΟΥ ΣΥΝΤΑΓΜΑΤΟΣ
ΕΤΚΟ ΛΙΜΙΤΕΔ,
Αιτητές,
ν.
ΚΥΠΡΙΑΚΗΣ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑΣ, ΜΕΣΩ
1.ΥΠΟΥΡΓΟΥ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ,
2.ΕΦΟΡΟΥ ΦΟΡΟΥ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ ΚΑΙ ΔΙΕΥΘΥΝΤΗ ΤΟΥ ΤΜΗΜΑΤΟΣ ΕΣΩΤΕΡΙΚΩΝ ΠΡΟΣΟΔΩΝ (ΑΡ. 2),
Καθ' ων η αίτηση.
(Υπόθεση Αρ. 959/95)
Φορολογία — Φόρος ακίνητης ιδιοκτησίας — Υπολογισμός — Αγοραία αξία του ακινήτου κατά την 1.1.1980— Το ζήτημα της δεσμευτικότητας ή μη της εκτίμησης του Κτηματολογίου σύμφωνα με το Άρθρο 69 του Κεφ. 224 — Ερμηνεία του Άρθρου 6 του περί Φορολογίας Ακινήτου Ιδιοκτησίας Νόμου του 1980, Ν. 24/80 ως τροποποιήθηκε με το Άρθρο 4 του τροποποιητικού Νόμου 239/91 —Διακριτική ευχέρεια και όχι δέσμια αρμοδιότητα του Διευθυντή Τμήματος Εσωτερικών Προσόδων.
Διοικητικό Δίκαιο — Διακριτική ευχέρεια της διοικήσεως — Υποχρεωτική η χρήση της ευχέρειας όταν αυτή προβλέπεται στο νόμο.
Διοικητικό Δίκαιο — Φορολογικό δίκαιο — Η αρχή του φορολογικού δικαίου περί υπερίσχυσης της πλέον ευνοϊκής για το φορολογούμενο ερμηνείας σε περίπτωση αμφιβολίας περί την έννοια φορολογικής πρόνοιας.
Η αιτήτρια εταιρεία προσέβαλε τη σε βάρος της επιβληθείσα φορολογία ακινήτου ιδιοκτησίας.
Το Ανώτατο Δικαστήριο, ακυρώνοντας την επίδικη απόφαση, αποφάσισε ότι:
1. Το βασικό ερώτημα που θα πρέπει να απαντηθεί στην παρούσα υπόθεση είναι κατά πόσο ο καθορισμός της αξίας της ιδιοκτησίας κατά την 1.1.1980 που διενεργήθηκε σύμφωνα με το Άρθρο 69 του Κεφ. 224, είναι δεσμευτική για το Διευθυντή ή αν ο Διευθυντής οφείλει απλώς να τη λάβει υπ' όψη κατά την άσκηση της διακριτικής του ευχέρειας.
Είναι φανερό ότι η διατύπωση που χρησιμοποιείται στο Άρθρο 6 του Νόμου 24/80 παρέχει στο Διευθυντή διακριτική ευχέρεια, αφού η αξία της περιουσίας λογίζεται ότι είναι το τίμημα που κατά τη γνώμη του θα απέφερε η περιουσία αν επωλείτο στην ελεύθερη αγορά. Η επιφύλαξη που θέτει το Άρθρο 4 του Νόμου 239/91 δημιουργεί στο Διευθυντή την υποχρέωση όπως κατά τον καθορισμό της αξίας της ιδιοκτησίας κατά την 1.1.1980 λάβει υπ' όψη τη γενική εκτίμηση που διενεργήθηκε σύμφωνα με το Άρθρο 69 του Κεφ. 224, στις περιπτώσεις όπου η εκτίμηση αυτή έχει καταστεί τελική. Η υποχρέωση του Διευθυντή να λάβει υπ' όψη την τελική εκτίμηση δεν σημαίνει όμως ότι αυτός δεσμεύεται απόλυτα από την εκτίμηση αυτή. Η εκτίμηση αποτελεί προϋπόθεση που ο Διευθυντής είναι υποχρεωμένος μεν να λάβει υπ' όψη, αλλά και η οποία είναι απλώς μία από τις προϋποθέσεις που μπορεί να τον επηρεάσουν για να καταλήξει στην τελική του απόφαση. Πουθενά στο Νόμο 239/91, ούτε εξ άλλου και στο Άρθρο 6 του Νόμου 24/80, δίδεται η εντύπωση απόλυτης δεσμευτικότητας της γενικής εκτίμησης, έστω κι όπου αυτή έχει καταστεί τελική. Αντίθετα η χρήση της διατύπωσης "ο Διευθυντής οφείλει να τη λάβει υπ' όψη" δείχνει ακριβώς ότι η τελική εκτίμηση είναι ένας από τους πολλούς παράγοντες που ο Διευθυντής πρέπει να λάβει υπ' όψη. Αν τα πράγματα ερμηνεύονταν διαφορετικά εκείνος που ουσιαστικά θα αποφάσιζε το ύψος της φορολογίας δεν θα ήταν ο Διευθυντής του Τμήματος Εσωτερικών Προσόδων, αλλά ο Διευθυντής του Τμήματος Κτηματολογίου.
2. Είναι γνωστή η αρχή ότι όταν στη διοίκηση παρέχεται από το νόμο η εξουσία να ενεργήσει κατά διακριτική ευχέρεια, η διοίκηση υποχρεούται όταν αποφασίζει να ενεργήσει, να ποιείται χρήση της ευχέρειας αυτής. Έτσι πράξη που εκδόθηκε ως υποχρεωτική από αρχή που εξέλαβε πεπλανημένα δέσμια την προς τούτο αρμοδιότητά της, ενώ προς έκδοση της πράξης κέκτειται διακριτική ευχέρεια, είναι παράνομη.
3. Ακόμα και αν οι σχετικές πρόνοιες μπορούσαν να τύχουν δύο ευλόγων πιθανών εναλλακτικών ερμηνειών, κάτι που δεν ισχύει βέβαια στην παρούσα υπόθεση, θα πρέπει να επιλεγεί η ερμηνεία που είναι πιο ευνοϊκή για τον αιτητή μια και η σχετική πρόνοια αφορά φορολογική πρόνοια.
Η προσφυγή επιτυγχάνει με έξοδα.
Αναφερόμενες υποθέσεις:
Vita-Ora Company Ltd v. Republic (1973) 3 C.L.R. 273,
Φακοντής ν. Δημοκρατίας (1995) 4 Α.Α.Δ. 1032.
Προσφυγή.
Προσφυγή με την οποία προσβάλλεται η επιβολή φόρου ακίνητης ιδιοκτησίας για τα έτη 1993-1995 στους αιτητές.
Μ. Παπαθωμά Καλλιγέρου για Χρύση Δημητριάδη, Λ. Μουσιούττα & Σία, για τους Αιτητές.
Ελ. Νικολαΐδου, Δικηγόρος της Δημοκρατίας, για τους Καθ' ων η αίτηση.
Cur. adv. vult.
ΝΙΚΟΛΑΪΔΗΣ, Δ.: Η παρούσα προσφυγή ασκήθηκε εναντίον της επιβολής φόρου ακίνητης ιδιοκτησίας για τα έτη 1993-1995. Οι αιτητές υπέβαλαν ενστάσεις κατά των αρχικών φορολογιών στις οποίες αναφερόταν η διαφωνία τους ως προς την εκτίμηση κατά την 1.1.1980 των επιδίκων κτημάτων. Οι καθ' ων η αίτηση απέστειλαν αρχικές ειδοποιήσεις επιβολής φορολογίας ακίνητης ιδιοκτησίας για τα υπό εξέταση έτη με βάση την αξία κατά την 1.1.1980, όπως αυτή είχε καθοριστεί από το Κτηματολόγιο στα πλαίσια της γενικής εκτίμησης η οποία δεν αμφισβητήθηκε από τους αιτητές. Οι καθ' ων η αίτηση μετά την εξέταση της ένστασης κατέληξαν σε απόφαση και απέστειλαν στους αιτητές τελικές ειδοποιήσεις επιβολής φορολογίας για τα έτη 1993-1995. Έτσι οι αιτητές καταχώρησαν την παρούσα προσφυγή με την οποία αξιώνουν δήλωση του Δικαστηρίου ότι η απόφαση των καθ' ων η αίτηση όπως αυτή εκτίθεται στην επιστολή τους ημερ. 5.10.1995 και στις επισυνημμένες σ' αυτήν αναθεωρημένες ειδοποιήσεις επιβολής φορολογίας ακίνητης ιδιοκτησίας για τα έτη 1993 μέχρι και 1995, είναι άκυρη. Η υπό εξέταση επιστολή έχει ως ακολούθως:
ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΤΜΗΜΑ ΕΣΩΤΕΡΙΚΩΝ ΠΡΟΣΟΔΩΝ ΥΠΗΡΕΣΙΑ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ ΑΚΙΝΗΤΗΣ ΙΔΙΟΚΤΗΣΙΑΣ ΚΑΙ ΚΕΦΑΛΑΙΟΥΧΙΚΩΝ ΚΕΡΔΩΝ ΛΕΜΕΣΟΣ
5 Οκτωβρίου 1995
Κους ΕΤΚΟ ΛΤΔ
Ταχ. Κιβ. 261
3602 Λεμεσός
Κύριοι
Φορολογίες Ακίνητης Ιδιοκτησίας για τα έτη 1993 -1995
Αναφέρομαι στις ενστάσεις σας με ημερομηνίες 21.9.93, 1.9.94 και 11.9.95 κατά των πιο πάνω φορολογιών και σας πληροφορώ τα εξής:
(α) Λαμβάνοντας υπόψη ότι η αξία της ακίνητης ιδιοκτησίας σας κατά την 1/1/1980 και συγκεκριμένα η αξία των τεσσάρων κτημάτων σας με αριθμούς εγγραφής 47365,47366,50345 και 50346 στην ενορία Τσιφλικούδια Λεμεσός, όπως αυτή έχει καθοριστεί με βάση τη γενική εκτίμηση που διενεργήθηκε από το Τμήμα Κτηματολογίου και Χωρομετρίας σύμφωνα με το άρθρο 69 του Περί Ακίνητης Ιδιοκτησίας (Διακατοχή, Εγγραφή και Εκτίμηση) Νόμου έχει καταστεί τελική και
(β) Ότι η πιο πάνω τελική αξία της ακίνητης ιδιοκτησίας σας είναι δεσμευτική για σκοπούς επιβολής του Φόρου Ακίνητης Ιδιοκτησίας με βάση τη δεύτερη επιφύλαξη του άρθρου 6 της Περί Ακίνητης Ιδιοκτησίας Νομοθεσίας, έχω πάρει τελικήν απόφαση στις ενστάσεις σας με βάση το άρθρο 13(3) του Νόμου Περί Ακίνητης Ιδιοκτησίας 1980-1994 και το άρθρο 20(5) των Περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεως φόρων Νόμων 1978-1991 και εσωκλείω τελικές ειδοποιήσεις επιβολής φο-ρολίας με κώδικα 4.
(γ) Αν διαφωνείτε με την πιο πάνω απόφαση μου έχετε το δικαίωμα να καταχωρήσετε προσφυγή στο Ανώτατο Δικαστήριο της Δημοκρατίας μέσα σε 75 μέρες από την ημερομηνία που οι πιο πάνω φορολογίες θα περιέλθουν σε γνώση σας.
Με τιμή
(Κ. Πιριλίδου)
για Διευθυντή Τμήματος Εσωτερικών Προσόδων."
Η επιστολή ουσιαστικά αναφέρει ότι η αξία της ακίνητης περιουσίας των αιτητών που καθορίστηκε με βάση τη γενική εκτίμηση που διενεργήθηκε από το Τμήμα Κτηματολογίου και Χωρομετρίας σύμφωνα με το άρθρο 69 του Περί Ακίνητης Ιδιοκτησίας (Διακατοχή, Εγγραφή και Εκτίμηση) Νόμου, Κεφ. 224, έχει καταστεί τελική. Έτσι αφού η αξία αυτή για σκοπούς επιβολής του φόρου ακίνητης ιδιοκτησίας είναι δεσμευτική, οι ενστάσεις των αιτητών απορρίφθηκαν. Είναι ο ισχυρισμός των αιτητών ότι η απόφαση αυτή πάσχει από ακυρότητα γιατί ελήφθη υπό πλάνη περί το νόμο και ιδιαίτερα ύστερα από λανθασμένη ερμηνεία του άρθρου 4 του περί Φορολογίας Ακίνητης Ιδιοκτησίας (Τροποποιητικού) Νόμου του 1991, Ν. 239/91, που τροποποίησε το άρθρο 6 του βασικού νόμου. Περαιτέρω προβάλλεται ισχυρισμός για ελλειπή αιτιολογία και έλλειψη δέουσας έρευνας.
Οι καθ' ων η αίτηση απορρίπτουν την πιο πάνω θέση και ισχυρίζονται ότι η γενική εκτίμηση που διενεργήθηκε σύμφωνα με το άρθρο 69 του περί Ακινήτου Ιδιοκτησίας (Διακατοχή, Εγγραφή και Εκτίμηση) Νόμου, Κεφ. 224, ως προς το κτήμα των αιτητών κατέστη τελική, σύμφωνα με τις πρόνοιες του άρθρου 70(δ) του Κεφ. 224, αφού καμιά ένσταση δεν υποβλήθηκε από τους αιτητές δυνάμει του ιδίου άρθρου. Κατά συνέπεια το ποσό που θεωρήθηκε από το Διευθυντή του Τμήματος Εσωτερικών Προσόδων ως η αγοραία αξία του επίδικου κτήματος κατά την 1.1.1980 αντιπροσωπεύει την αγοραία του αξία κατά την πιο πάνω ημερομηνία, όπως αυτή εκτιμήθηκε από το Κτηματολόγιο. Είναι η θέση των καθ' ων η αίτηση ότι σύμφωνα με το άρθρο 6 των περί Φορολογίας Ακίνητης Ιδιοκτησίας Νόμων 1980-1984 ο Διευθυντής δεν έχει διακριτική ευχέρεια και δεσμεύεται από την τελική γενική εκτίμηση του Κτηματολογίου.
Το βασικό ερώτημα που θα πρέπει να απαντηθεί στην παρούσα υπόθεση είναι κατά πόσο ο καθορισμός της αξίας της ιδιοκτησίας κατά την 1.1.1980 που διενεργήθηκε σύμφωνα με το άρθρο 69 του Κεφ. 224, είναι δεσμευτική για το Διευθυντή ή αν ο Διευθυντής οφείλει απλώς να τη λάβει υπ' όψη κατά την άσκηση της διακριτικής του ευχέρειας. Οι καθ' ων η αίτηση στη γραπτή τους αγόρευση υποστήριξαν ότι η εκτίμηση είναι δεσμευτική και ο Διευθυντής είναι υποχρεωμένος να λάβει μόνο αυτήν υπ' όψη. Δεν συμφωνώ με τη θέση αυτή. Το άρθρο 6 του περί Φορολογίας Ακινήτου Ιδιοκτησίας Νόμου του 1980, Ν.24/80, αναφέρει ότι η αξία της ακίνητης ιδιοκτησίας λογίζεται ότι είναι το τίμημα το οποίο κατά τη γνώμη του Διευθυντή θα απέφερε αν επωλείτο στην ελεύθερη αγορά κατά την 1.1.1980. Στο άρθρο 6 του βασικού νόμου προστέθηκε ύστερα από τροποποίηση του περί Φορολογίας Ακινήτου Ιδιοκτησίας (Τροποποιητικού) Νόμου του 1991, Ν.239/91, (άρθρο 4), η ακόλουθη επιφύλαξη:
"Νοείται περαιτέρω ότι στις περιπτώσεις κατά τις οποίες η γενική εκτίμηση που διενεργήθηκε σύμφωνα με το άρθρο 69 του περί Ακινήτου Ιδιοκτησίας (Διακατοχή, Εγγραφή και Εκτίμησις) Νόμου έχει καταστεί τελική, ο Διευθυντής οφείλει να τη λάβει υπόψη στον καθορισμό της αξίας της ιδιοκτησίας κατά την 1η Ιανουαρίου 1980, εξαιρουμένων των περιπτώσεων κατά τις οποίες η ακίνητη ιδιοκτησία δεν ήταν ελεύθερη κατοχής."
Είναι φανερό ότι η διατύπωση που χρησιμοποιείται στο άρθρο 6 του Νόμου 24/80 παρέχει στο Διευθυντή διακριτική ευχέρεια, αφού η αξία της περιουσίας λογίζεται ότι είναι το τίμημα που κατά τη γνώμη του θα απέφερε η περιουσία αν επωλείτο στην ελεύθερη αγορά. Η επιφύλαξη που θέτει το άρθρο 4 του Νόμου 239/91 δημιουργεί στο Διευθυντή την υποχρέωση όπως κατά τον καθορισμό της αξίας της ιδιοκτησίας κατά την 1.1.1980 λάβει υπ' όψη τη γενική εκτίμηση που διενεργήθηκε σύμφωνα με το άρθρο 69 του Κεφ. 224, στις περιπτώσεις όπου η εκτίμηση αυτή έχει καταστεί τελική. Η υποχρέωση του Διευθυντή να λάβει υπ' όψη την τελική εκτίμηση δεν σημαίνει όμως ότι αυτός δεσμεύεται απόλυτα από την εκτίμηση αυτή. Η εκτίμηση αποτελεί προϋπόθεση που ο Διευθυντής είναι υποχρεωμένος μεν να λάβει υπ' όψη, αλλά και η οποία είναι απλώς μία από τις προϋποθέσεις που μπορεί να τον επηρεάσουν για να καταλήξει στην τελική του απόφαση. Πουθενά στο Νόμο 239/91, ούτε εξ άλλου και στο άρθρο 6 του Νόμου 24/80, δίδεται η εντύπωση απόλυτης δεσμευτικότητας της γενικής εκτίμησης, έστω κι' όπου αυτή έχει καταστεί τελική. Αντίθετα η χρήση της διατύπωσης "ο Διευθυντής οφείλει να τη λάβει υπ' όψη" δείχνει ακριβώς ότι η τελική εκτίμηση είναι ένας από τους πολλούς παράγοντες που ο Διευθυντής πρέπει να λάβει υπ' όψη. Αν τα πράγματα ερμηνεύονταν διαφορετικά εκείνος που ουσιαστικά θα αποφάσιζε το ύψος της φορολογίας δεν θα ήταν ο Διευθυντής του Τμήματος Εσωτερικών Προσόδων αλλά ο Διευθυντής του Τμήματος Κτηματολογίου.
Είναι γνωστή η αρχή ότι όταν στη διοίκηση παρέχεται από το νόμο η εξουσία να ενεργήσει κατά διακριτική ευχέρεια, η διοίκηση υποχρεούται όταν αποφασίζει να ενεργήσει, να ποιείται χρήση της ευχέρειας αυτής. Έτσι πράξη που εκδόθηκε ως υποχρεωτική από αρχή που εξέλαβε πεπλανημένα δέσμια την προς τούτο αρμοδιότητά της, ενώ προς έκδοση της πράξης κέκτειται διακριτική ευχέρεια, είναι παράνομη (βλ. Πορίσματα του Συμβουλίου της Επικρατείας, 1929-1959, σελ. 181).
Ακόμα και αν οι σχετικές πρόνοιες μπορούσαν να τύχουν δύο ευλόγων πιθανών εναλλακτικών ερμηνειών, κάτι που δεν ισχύει βέβαια στην παρούσα υπόθεση, θα πρέπει να επιλεγεί η ερμηνεία που είναι πιο ευνοϊκή για τον αιτητή μια και η σχετική πρόνοια αφορά φορολογική πρόνοια (Vita-Ora Company Ltd v. Republic (1973) 3 C.L.R. 273,280).
Στο ίδιο συμπέρασμα ότι η απόφαση του Διευθυντή με βάση το άρθρο 6 του Νόμου 24/80 ελήφθη μέσα στα πλαίσια της διακριτικής ευχέρειας που του παρέχει ο νόμος κατέληξε το Δικαστήριο και στην υπόθεση Δημήτρης Φακοντής ν. Δημοκρατίας (1995) 4 Α.Α.Δ. 1032.
Εν όψει των πιο πάνω καταλήγω ότι η επίδικη απόφαση είναι προϊόν πλάνης περί το νόμο και ιδιαίτερα ότι συνιστά λανθασμένη ερμηνεία του άρθρου 6 του Νόμου 24/80 όπως τροποποιήθηκε από το άρθρο 4 του Νόμου 239/91 και συνεπώς θα πρέπει να ακυρωθεί. Η επίδικη απόφαση ακυρώνεται με έξοδα στη σχετική κλίμακα όπως θα υπολογιστούν από τον Πρωτοκολλητή.
Η προσφυγή επιτυγχάνει με έξοδα.